管理会计的基本准则篇1
日本成本会计准则解析及启示分析
一、日本成本会计准则的产生和发展
准则以当时普遍接受的成本会计实务中最好的实务为基础并将其编撰进去，这一过程也使基本成本惯例更加清晰。委员会的成员不仅研究美国、英国、德国和其他地区的成本会计体系，而且还在日本制造业进行调研，并且通过来自于三番钢厂、三菱电器、住友化学、富士纺织等企业的合作来研究实践中的成本会计体系。准则的观念与1951年美国会计师协会(aaa)的成本概念和标准委员会报告相比，更接近于德国1939年的成本会计一般原则。日本制定成本会计准则的目的不仅是为了规定普遍遵守的成本会计原则，也是为了使准则作为会计核算体系一部分的成本会计的核算基础。
二、日本成本会计准则的内容和特点
(一)日本成本会计准则的目标和内容
日本成本会计准则的目标是：价格制定、准备财务报表、成本管理、预算和预算控制、制定基本计划和做决策。但是，准则没有定义或描述成本管理、编制预算和预算控制，以及制定基础计划和决策的具体方法。准则的内容主要包括：第一章，成本会计目标和基本准则；第二章，实际成本会计；第三章，标准成本会计；第四章，会计和成本差异分析；第五章，成本差异的会计处理。
(二)成本会计准则的特点
在日本，准则是传播和普及成本会计知识的规范。准则是指导性的，不是强制性的，不是靠法律强制执行，企业违反准则不会受到法律的惩罚，但是准则也对日本企业具有普遍的社会约束力，成为每一个公司成本会计的基础。成本会计准则为日本成本会计实务提供了清晰的基本框架，企业可以在准则之下执行他们自己的成本会计实务。准则应用于日本所有的企业，但是应用的具体准则依赖于工业类型、行业状况和公司大小(1958年小企业成本会计委员会)。而且，一些工业团体有他们自己的成本会计指南或成本会计程序手册。例如，军工行业有采购手册(军事设备协会，1989)，预防性维修业有成本会计手册(建筑部部长秘书政府建筑室1991)。但是，这些手册和指南都以成本会计准则为基础。
日本成本会计准则的内容体现了日本独特的产品成本核算体系。在日本，两个传统成本会计制度类型——分批法和分步法也被包括在准则中，其构成了日本企业成本核算方法的基础。分类法在日本普遍流行的一个主要原因是由于制造商抢先占领了经济生产发展中的主要地位，制造商不希望为每一产品设立单独的生产线而耗费资金，因而他们使用共同的生产线和生产过程。生产弹性成为制造商追求的主要目标。准则的另一个特点是确定了工时在企业成本会计体系中的基础地位。日本的工时是指生产单位产品或进行一项工作的工作时间。其包括加工成本和服务成本的所有主要环节耗用的时间，并且一般以直接或间接的工作时间或以生产构成产品实体的各要素的机器设备时间来计算。因此，一套完整的工时就代表了企业发生的所有加工和服务活动的详细记录。因而，工时可以作为生产过程、工作单元、机器和服务职能，例如维修和材料管理的基础。在日本，工时被广泛应用于制造业，而且他们的设计和使用在教科书中被普遍论述。工时制不仅为管理提供及时的反馈信息而且为成本管理的主要领域奠定了基础，其在控制成本、制定价格及制定预算等方面具有重要作用，它也为企业生产提供了关键的决策帮助。工时是产品成本会计制度的基础。准则中成本会计记录的类型也分为两个，一个是以财务报告为基础的成本记录类型，另一个是以管理目标为基础的成本记录类型。以财务报告为基础的成本记录与西方的相似，但是以管理目标为基础的成本记录与西方不同。
三、日本成本会计准则的作用及评价
(一)普遍执行的成本会计准则符合日本文化特点
企业成本实务纷繁复杂，成本核算需要依企业类型、规模大小、生产方式等的不同而采用不同的成本核算方法，因此，企业具体成本核算方法需要因地制宜、依产品特点而定。由于成本会计实务本身所具有的这一特点，即使是政府颁布的成本会计准则也不可能适用于所有的企业、所有的成本核算情况，因此，准则只能是指导性的，而不能是强制性的。日本的文化崇尚集体主义，强调个人对集体的服从，因此，在这样的文化氛围下，即使是非强制性的成本会计准则，日本企业也会服从成本会计准则的规定，主动执行准则，从而使成本会计准则成为日本企业成本会计的基础，在全社会范围内普遍执行，确立了准则在日本企业成本核算和管理中的基础地位。
(二)成本会计准则的执行促进了日本成本管理的发展
从日本成本会计准则制定的背景来看，准则的目的是引进并向日本企业介绍先进的成本会计核算思想。并使之成为日本企业成本核算的基础，从而促进日本战后经济的复苏。日本是一个资源稀缺型的国家，政府把振兴经济的方法放在有效使用有限的资源上，在会计上重视成本节约，希望通过成本管理提高企业的生产效益和竞争力。因而准则的制定目标从最初的控制产品价格转变为提高日本企业的成本管理水平。日本成本会计准则在制定的过程中，一方面充分吸收国外先进的成本核算及管理方法，例如规定的标准成本法就来自于美国，但是在会计制度上，日本更接近于德国；另一方面，对日本大型企业的成本核算和管理经验进行广泛调研，将国外的先进经验与日本企业成本实务相结合，创造了日本特色的成本核算及管理体系：，在内容上，准则将成本管理的思想写入其中，促进了日本企业对成本管理的重视及成本管理水平的提高、20世纪80年代，日本在成本管理方面取得了显著的成绩，日本的制造商以较少的工人和较低的存货水平，生产出了高质量的、有成本竞争力的产品，企业竞争力远远超过美国，使日本企业的成本管理方法为世界所关注。
(三)成本会计准则为日本企业确定了成本核算的基本框架
在对日本企业成本核算方法的研究中，可以发现，直到目前为止绝大多数日本企业在成本核算上仍然采用标准成本法，工时制仍然是日本企业核算的基础。日本企业在成本核算方法上的创新很少，创新主要集中在成本管理方法方面，例如，目标成本法、适时制、弹性生产等，这与准则的影响不无关系。准则中对工时制、分批法和分步法作了详细的规定，将标准成本计算制度化，置于与实际成本同等重要的地位，成为日本企业成本核算的基础，因此，很少有企业会在成本核算方法上进行创新。而准则对成本管理的具体方法没有详细规定，鼓励企业在成本管理方面不断创新，成本管理就成为日本企业探索的主要方面，促使日本企业在成本管理方法方面不断推陈出新。
(四)以财务核算和成本管理为双重目标
从成本会计产生发展的历史过程来看，成本会计在企业成本实务发展过程中演变出的主要职能有两个：一个是为财务会计提供信息，另一个是为管理会计提供信息。日本成本会计准则以财务核算和成本管理为双重目标，成本记录类型分为两种，财务报告成本记录类型和管理成本记录类型，记录类型虽然分为两种，但两者结合在同一成本核算体系之下。准则的这一特点充分体现了成本会计的两大职能，也促进了成本会计准则与财务会计准则的协调。
四、日本成本会计准则对我国成本会计实务的启示
从对日本成本会计准则的分析中，可以看出，日本成本会计准则规定了日本企业成本核算的基本方法，为日本企业的成本核算提供了基本框架，并将成本管理写入准则中，准则的制定和实施在客观上促进了日本企业成本管理水平的提高。我国在1984年制定了分行业的成本管理条例，但随着经济的飞速发展、会计改革的深入，尤其是财务会计的不断变迁，原有的成本管理条例已经不能满足企业核算和管理的要求。现阶段我国企业成本管理水平不一，成本核算方法比较落后，许多企业仍然沿用旧制度中的核算方法，而且成本开支混乱，许多企业存在乱挤费用的现象。企业对成本核算和管理的重视不够，高投入低产出、资源浪费现象严重。
随着我国财务会计改革的不断深化，财务会计逐渐与世界接轨，会计国际化水平越来越高，应该对成本会计进行改革。应该充分借鉴国外成本核算和管理的先进经验，并结合我国成本会计实践的具体特点，制定适合我国成本实务的成本会计制度。
日本的成本会计准则为我国制定成本会计制度提供了充分的、可借鉴的经验。首先，成本会计准则应该是指导性的，由于成本实务本身的特点。有关成本会计的规定很难是强制性的，尤其是成本核算方法方面，因此成本会计制度应该以介绍先进的成本核算和管理思想为主，并提供多种可选择的方法，由企业根据生产经营的特点进行选择，也可以确定一些基本的核算方法作为企业核算的基础方法，例如，标准成本法。从其他国家的成本实务来看，标准成本法仍然是比较普遍和适用的方法，例如，美国在针对政府采购的成本会计准则中也规定，政府采购承包商在进行合同标的的成本会计处理时应该采用标准成本法。其次，成本会计制度的制定和颁布应该由政府来执行。、制度虽然是指导性的，但要形成制度在全社会范围内普遍的约束力，必须由政府来颁布和推行。政府的制定和推行有利于成本会计制度在全社会范围内的普遍执行，并使成本会计制度成为企业成本核算与管理的基础，建立一个广泛遵守的成本会计框架，促进产品成本在计量、分配和归集上的统一性与一致性，及全社会整体成本核算和管理水平的提高，再次，注意成本会计制度与财务会计准则的协调。财务会计致力于一个企业在特定时期的全部经营，而成本核算强调企业全部费用中的一部分向特定产品或服务的分配，两者之间虽然目标不同，但处于同一会计核算体系之下，而且成本会计为财务会计提供有关企业存货成本和计算期间损益的信息。因此成本会计制度应该与财务会计准则保持一致最后，可以借鉴和采纳日本成本会计准则在成本管理规定方面的经验，将成本管理思想写入成本会计准则中，促进成本核算和成本管理的紧密结合及企业成本管理水平的提高。
管理会计的基本准则篇2
关键词：新会计准则；水利基本建设；财务管理；创新
一、前言
2007年1月1日，我国开始实行企业的新会计准则，新会计准则是在中国社会主义市场经济的背景下产生的，它顺应了时代的发展，为我国各行各业提供一个全新的会计理念。新会计准则的出现，有效地解决了水利基本建设长期以来在会计制度、会计基本准则以及会计核算方面存在的问题，促进水利基本建设财务管理工作的顺利开展。
二、新背景下水利基本建设财务管理的变革
新时期背景下，新会计准则的出现，给水利基本建设财务管理带来一定的冲击。水利基本建设财务管理在管理理念、管理方法以及管理目标上均出现相应的变化。
（一）财务管理理念的变革
新时期在新会计准则背影下，水利基本建设财务管理理念受到一定的影响。在市场理念方面，水利基本建设财务管理应立足于市场，调整内部结构，使水利基本建设财务管理的发展适应市场的发展，使水利基本建设财务管理体现出市场的需求。在法制理念方面，新会计准则为水利基本建设在财务管理工作中提供重要的法律法规依据，影响或者改变水利基本建设财务管理的法制理念。在可持续发展理念方面，促使水利基本建设的相关部门将可持续发展理念引入到财务管理的工作中来，使水利基本建设的财务管理工作更科学、更有效。
（二）财务管理方法的变革
新时期在新会计准则背景下，水利基本建设财务管理方法会相应的出现变化。新会计准则最大的特点之一就是对企业的会计处理方法进行修订更改，使会计处理方法更加地适合企业的实际发展情况。水利基本建设在新会计准则背影下，在财务管理方法上选择了新的会计处理方法。实行新会计处理方法在一定程度上可以减少水利基本建设相关部门在收集信息时的成本，降低水利部门的经营成本，优化水利部门财务资源的配置。
（三）财务管理目标的变革
新会计准则与以往的准则不同，它在企业研发费用方面具有明确的规定。依据新会计准则的要求，水利基本建设的相关部门从自身实际经济情况出发的，在财务管理工作中实行对所需费用的研发，寻找成本最低、收获最高的发展道路，使水利部门的资金能够真正、有效地得到运用，使水利部门财务管理更加的科学、更加的合理。此外，在新会计准则里，还对企业的财务报告、财务报表以及相关一些财务工作进行了明确的规定，这些对水利基本建设财务管理工作有着非常重要的意义，在一定程度上促进水利基本建设财务管理工作的顺利进展，使水利基本建设财务管理能够达到预期的目的，促进水利基本建设财务管理的长效发展。
三、新背景下水利基本建设财务管理的创新
新会计准则的出现，给水利基本建设财务管理带来了巨大的活力，促进了水利基本建设财务管理工作的顺利进展。因此，在水利基本建设财务管理工作中，必须认真贯彻新会计准则的要求，创新水利基本建设的财务管理。
（一）创新水利基本建设财务管理工作
新会计准则背景下，水利基本建设财务管理工作虽然有所发展，但财务管理水平还处于比较低级的阶段，财务管理工作未能全面地反映出水利基本建设的整体情况，这给水利部门增添了一定的财务管理风险。新会计准则强化财务管理的风险，因此，在水利基本建设财务管理工作中，相关的水利部门应认真贯彻新会计准则的要求，创新水利基本建设财务管理工作。首先应拓展水利基本建设财务管理的内容。财务管理不仅仅是对资金的管理或者是一些相关财务的管理，更应该包括相关的税收管理、保险管理、金融风险管理以及人才、技术等方面的管理。第二，相关的水利部门应根据实际情况及时地更新财务管理方法。水利基本建设在不同时期会遇到不同的财务状况，因此，在进行财务管理时，不应局限于原有的财务管理方法，应根据水利基本建设实际财务状况及时地调整财务管理的方法。第三，水利基本建设财务管理方法应尽可能的体现出量化方面的信息，比如相关的风险决策、定量预测以及滚动预算等等。再次，在水利基本建设财务管理工作中，应加强信息的建设，将信息化引入财务管理工作中来，形成一个网络的财务管理体系，使水利基本建设财务管理工作更加的公开和透明。
（二）创新水利基本建设财务管理制度
在水利基本建设财务管理工作时，应该设置相应的财务制度。财务制度使水利部门在水利基本建设财务管理工作中有章可循，使财务管理工作有条不紊地进行。在财务管理工作中，如果出现问题，也能根据制度及时地进行处理。在新会计准则背景下，我国水利基本建设财务制度有所改善，但从整体来看，我国水利基本建设财务制度并不健全，水利基本建设财务制度缺乏一个完善的审核机制。相关的财务管理人员对重要项目的审核不够重视，导致项目款项的审批以及复核出现漏洞，出现虚报项目款项的造价现象，进而导致水利基本建设出现超付款的现象，给水利部门带来一定的损失。根据新会计准则的要求，水利基本建设财务制度，必须是严格的，而且是具体、清楚的。因此，在水利基本建设财务制度里，必须具有明确的财务管理办法，这些财务管理办法应该是一个具体的概念，而不是笼统的，它应该包括水利基本建设营运中每一个经济环节的具体财务处理。具体的财务管理方法，可以使水利基本建设财务管理工作有章可循，确保了财务管理工作的公开性和透明度。同时水利基本建设财务制度应该包括财务管理的业绩考核制度，将业绩考核制度引入水利基本建设财务管理工作中，激发水利基本建设财务管理工作人员的积极性，监督财务管理人员的工作，促进水利基本建设财务管理工作的顺利进展。
（三）创新财务人员的管理
新会计准则的出现，强调水利基本建设财务管理工作要真实地反映出水利基本建设的财务状况，水利部门要贯彻好新会计准则的要求，需要有专业的财务管理人员。财务人员是水利基本建设财务管理最直接的执行者，其在财务管理上的一举一动都会影响到整个公司的财务状况。新会计准则背景下，我国水利部门虽然加大了对财务管理人员的监督力度，但从整体来看，水利基本建设财务管理人员的综合素质水平还比较低。一些财务管理人员掌握的财务会计方面的知识有限或者缺乏必要的工程财务管理经验，导致在财务管理的实践中无法灵活的应对各种财务状况，在进行财务会计科目的设置以及计量支付等方面出现错误，导致水利基本建设财务会计管理出现混乱的现象，严重影响水利基本建设的整体财务状况。对此，首先，相关的财务部门应该加强财务人员相关财务管理理论知识的学习，使财务人员掌握专业的财务管理知识。第二，财务部门应该加强财务人员业务的学习，提高财务人员的业务水平。对此，财务部门可以采取学习、培训等方式进行。第三，财务部门应该加强财务人员的考核制度，执行责任追究制，在制度上规范财务人员的工作，使财务人员自觉地将财务管理工作做好。财务人员综合素质的提高可以促进水利基本建设财务管理工作的进展。
（四）创新水利基本建设的财务控制
财务控制在水利基本建设财务管理工作中处于重要的地位，它包括财务风险控制、成本控制等等。财务控制影响和制约着水利基本建设的财务管理工作。新会计准则的实施，强化了企业对财务的控制，因此在水利基本建设财务管理工作中，应建立全面、科学的财务控制体系，加强对财务的风险控制、成本控制等等。在保证产品质量的前提下，尽可能的降低产品的成本，减少财产上的损失，促进水利基本建设财务管理各项工作的顺利发展。
参考文献：
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管理会计的基本准则篇3
【关键词】人本管理会计；物本管理会计；以人为本；理论结构；行为价值创造
一、引言
在工业经济里盛行的以物为中心、为根本的哲学思想几乎渗透到社会机制的每一个毛孔，会计系统亦不能例外。传统会计系统在这种思想的“侵害”下，构成了维护“物力资本决定论”的重要制度安排。这种陈旧的社会机制与注重知识、以人为中心的知识经济在某些方面是相冲突的，甚至由此导致了社会人文秩序的混乱，人类也因此面临诸多“危机”与现实问题。因此，如何实现会计理论的“转换”，使其适应知识经济内在要求进而促进社会人文秩序的修复是当下亟需解决的重要问题。在会计理论体系中，根据服务对象的不同划分为财务会计系统和管理会计系统。由于财务会计系统相对于管理会计系统来说具有外在制度的“刚性”，因此管理会计系统可以成为会计理论“转换”的突破口。
二、传统物本管理会计的困境与人本管理会计的提出
历史学证据暗示，促进组织成功实现目标的信息需求推动了管理会计系统的发展和演化（阿特金森等，2009）。目前的传统管理会计系统在知识经济里备受诟病。从内容的横向来看，传统管理会计一直被限定在成本管理会计的范畴，直到卡普兰（Kaplan）和约翰逊（Johnson）教授在1987年合作出版的专著《RelevanceLost：theRiseandFallofmanagementaccounting》中才揭开了行业大反思浪潮的序幕（李玉周，2008）。然而，这种“反思”又无意间导致目前的管理会计似乎成了各种管理会计工具的“合成词”，似乎管理会计就是一个“大杂烩”（阎达五，2004）。这正如余绪缨（2007）所言，由于这个学科的学术基础远未建立，因而无法取得“可敬重性”。近年来，有关管理会计工具的整合研究在国外极为盛行，国内学者也开始这方面的研究（樱井通晴，2001；王斌、高晨，2004等），但总把焦点集中于此，不免会使管理会计不断陷入“昙花一现”的怪圈。
本文认为，传统管理会计理论陷入困境，其根本原因在于传统管理会计秉持的理念或思想是“物”性的，即以“物”为中心、为根本的思想，强调的是物质资源的决定性作用。这在大规模、标准化生产的工业经济里是相适宜的，但是在以知识和智慧为主要特征的知识经济里就陷入困境。因此，本文提出，应构建以为人中心、为根本的价值创造的支持决策与管理控制系统，即人本管理会计。新的管理会计系统是与知识经济相适应，以促进人的知识和智慧更好地被使用或激发为目标的价值创造与管理控制的系统。与传统物本管理会计相比，具体的差异体现在：首先，人本管理会计立足于以“人”为中心、为根本，注重的是“价值”的增值，聚焦的是价值，讲究适度成本，而传统管理会计立足于以“物”为中心、为根本，注重“成本”的节约，聚焦的是成本；其次，在人本管理会计中把人作为第一资源、第一资本和第一目的，人力资源是价值创造的源泉，将人与价值联系起来进行管理，理顺了源与流的关系，而传统管理会计依托的是物力资本决定论，认为物力资本决定一切；最后，在人本管理会计中，追求的是转移价值（C）的最小化和附加价值（V+m）的最大化，而传统管理会计追求的是利润（m）最大化和物质与人工成本（C+V）的最小化，这种变化带来的是管理思路的彻底改变（如表1所示）。
三、人本管理会计理论结构
人本管理会计是新提出的概念，它是为适应知识经济里拥有知识和智慧的人在生产活动中具有的支配作用而建构的新管理会计系统。新管理会计系统的建构，首先必须解决系统内在的结构。“结构”作为哲学上的范畴是指物质及其运动的分布状态，是事物各个组成要素之间相互稳定的排列顺序、组合方式和互相制约、互相联系、互相作用、互相依赖的关系总和。这种关系（结构）是系统保持整体性和具有一定功能的内在依据，是从系统内部对系统整体的描述（张文焕等，1989）。因此，人本管理会计理论结构是人本管理会计理论保持整体性和具有一定功能的内在依据，是从人本管理会计理论内部对人本管理会计理论这个整体的描述。
（一）人本管理会计理论结构的构建标准
根据系统论的观点，系统内部各要素之间是普遍联系的。因此，如何抓住系统内部各要素之间关系的实质是正确认识系统内部结构的关键。本文认为，为了保证研究结论的科学性和普遍适用性，理论结构本身必须有一个标准。这个标准是检验研究结论是否抓住系统内部各要素之间关系的实质、是否符合理论结构研究的根本目的。本文认为，就一般意义上来说，理论结构的构建标准应该包括如下三个方面：（1）构建的理论结构应能够使理论本身成为一个具有良好“新陈代谢”的系统。环境是不断变化的，实践在不断变化摸索的同时，内在需要理论不断的与时俱进，因此理论必须成为一个具有良好“新陈代谢”的系统。（2）构建的理论结构应能够指导理论本身各组成部分的发展，应能够对新出现的、处在萌芽状态的新理论进行反映和指导。理论的各组成部分作为单个主体也处在不断变化发展之中，其发展完善的程度受制于单个主体与系统其他部分的关系即整体的理论结构的好坏。（3）构建的理论结构应能够有效实现实践到理论的跨越，并能使理论更好地预测或展示实践的发展方向。理论的最终目的是指导实践，良好的关系机理能够更好地实现从实践到理论和从理论到实践的两次跨越。
（二）人本管理会计理论结构框架
基于前文的分析和人本管理会计结构的构建标准，本文认为人本管理会计理论包括人本管理会计概念框架、人本管理会计规则、人本管理会计工艺、整合性人本管理会计工艺制度四大部分。人本管理会计逻辑起点为人本管理会计概念框架，其承接于人本会计基础理论①；人本管理会计概念框架是人本管理会计规则制定的基础，起着指导和评价的作用；人本管理会计规则则是对人本管理会计工艺的具体指导；人本会计理论最终通过人本管理会计工艺作用于实践，从而完成理论到实务的整个过程。但这个过程必须落地于人本管理会计工艺与企业其管理系统的整合与衔接，完成这个整合与衔接则需要整合性人本管理会计工艺制度的构建。四者之间是一个逐渐“释放”的关系，越在前，稳定性越好；越在后，权变性越强，需要嵌入的情景也就越多（如图1所示）。
四、人本管理会计理论概念的框架
人本管理会计概念框架是人本管理会计与人本会计基础理论的接口，同时也是人本管理会计内部结构的基础，因此，构建科学、合理的人本管理会计概念框架具有重要意义。关于管理会计概念框架的研究，美国取得了阶段性成果，例如美国会计学会（aaa）下设的“管理会计学科委员会”确定八个概念作为管理会计的基本概念，它们分别是计量、传输、信息、系统、规划、反馈、控制和成本性态。我国在这一方面的研究非常少，孟焰为主持人的课题组（2007）认为管理会计的概念框架体系应由管理会计的目标、管理会计的假设、管理会计的原则和管理会计的要素四部分组成。本文认为，人本管理会计概念框架是将有助于指导、评估和发展人本管理会计规则的基本概念汇成一个连贯、协调和内在一致的体系，它既要体现从人本会计基础理论中“释放”所具有的衔接性，同时也要适应人本管理会计规则对实务指导所需要的相对灵活性和管理所具有的内涵，即它应该与传统财务会计的概念框架模式有所区别。因此，笔者构建的人本管理会计概念框架基本结构（如图2所示）由四大部分构成，即基础概念、核心概念、衍生概念和相关概念。基础概念是关于人本管理会计中使用到的最基础、最一般的概念，这些概念的界定便于其他核心概念、相关概念、衍生概念乃至规则制定时进一步使用；核心概念，则是基于人本管理会计所承接的人本会计基础理论的直接释放而产生的，诸如人本管理会计环境、人本管理会计本质、人本管理会计目标、人本管理会计假设、人本管理会计对象、人本管理会计职能；衍生概念则是在核心概念的基础上进一步的拓展和深化，直接作用于人本管理会计规则的制定，诸如人本管理会计原则、人本管理会计信息质量特征；相关概念则是人本管理会计中使用到的除基础概念、核心概念、衍生概念之外的在人本管理会计规则、工艺中要使用到的基础概念，诸如伦理单元假设、道德共同体、商业伦理、人本管理会计师操守等。
五、人本管理会计规则的框架
（一）人本管理会计规则的含义与特征
人本管理会计拥有一个普遍理解的概念体系之后，其进一步的释放则是具体规则的制定。诚如前文所述，目前西方一些发达资本主义国家已制定管理会计准则（孟焰，2007）。本文认为，管理会计倾向与财务会计有所不同，其主要是为企业内部管理服务的，叫准则比较不妥，“规则”较为合适。“准则”和“规则”只差一字，区别也就在于此。“准”具有批准、照准、准许之意，而“规”《说文》曰，规有法度也，亦含模范、典范之意。因此，准则相对而言强调准许、允许，具有比较强的强制性，比如财务会计准则是相对具有外部强制遵循的效力。人本管理会计则不同，它是由群体共同制定或形成的模范或典型做法，即比较好的惯例。当然，规则也具有一定的要求遵循的效力，只是效力程度比准则弱一些。本文将人本管理会计规则界定为依据人本管理会计概念框架，结合人本管理会计实践环境制定的指导人本管理会计实务的可供参考的方法和制度规范。其主要特征有：（1）人本管理会计规则是指导性的，不具有法律约束力；（2）人本管理会计规则是以人本管理会计概念框架为基础，并受其指导；（3）人本管理会计规则是相对稳定的，它会随着现代管理学和现代组织学的发展而相应发展；（4）人本管理会计规则突出强调道德目的下的道德原则（公正、善、人道等），并将其作为仲裁和处理企业内部利益管理的基石；（5）人本管理会计规则是以一定的企业文化环境为适用标准的，即人本管理会计规则较好地适用于具有以人为中心、为根本的组织文化的企业；（6）人本管理会计要求适用的企业是处在完全竞争的市场中，对于其他市场类型中的企业仅具有参考意义。
（二）人本管理会计规则的结构框架
人本管理会计规则的制定目前几乎是个空白，国外一些发达的资本主义国家在传统成本管理会计准则领域有所涉及但只处于初步探讨阶段，国内在此领域目前还处在争论是否应该存在管理会计准则这一问题上。目前主张制定管理会计准则的代表有杨雄胜教授和孟焰教授带领的课题组。
杨雄胜教授在中国会计学会管理会计与应用专业委员会于1999年10月在南京大学召开的“管理会计与应用专题研讨会”上以《中国管理会计准则制定问题》为题作了主题报告，介绍了美国管理会计准则方面的情况，提出中国制定管理会计准则的必要性。其所设想的中国管理会计准则包括11个方面的内容：管理会计定义及基本活动、管理会计基础工作准则、单位内部实物控制准则、内部会计控制准则、会计预测决策准则、预算管理准则、成本会计准则、责任会计准则、会计政策制定及执行准则、会计组织职责准则和管理会计实务评估准则。孟焰所带领的课题组（2007）认为可以像制定财务会计准则那样，对较为成熟的准则加以制定，不太成熟或把握性不大的可以暂缓。他们认为管理会计准则主要包括作业管理准则、时间管理准则、责任管理准则、目标管理准则、成本管理准则和预算管理准则。
本文的观点是，准则的强制性色彩过于浓厚，定位为规则比较合适。对于一个企业来说，其管理是内部自己的事情，外人无权干涉，但是可以基于先进的理念、现代管理思想和现代组织学制定人本管理会计规则。如果我们制定的人本管理会计规则能够给企业带来价值和提高企业的核心竞争力，那么这种规则就可以逐渐以自己的品牌得到企业的青睐，一则可以用人本管理会计规则指导和规范企业管理，修复社会人文生态；二则可以促使人本管理会计规则自我更新走向完善。那么，人本管理会计规则到底应该如何构建呢？基于结构主义哲学观，本文依然从人本管理会计规则内部结构来论证。
在确定人本管理会计规则的结构之前，必须首先确定人本管理会计规则内部要素的组成。由于有人本管理会计概念框架，因此人本管理会计规则不需要设定类似我国财务会计基本准则的基本规则，而只需从具体规则开始。但是关于具体规则应该包括哪些部分，目前没有一个现存的观点。这可能与传统管理会计本身不成体系有关，但是本文要构建的人本管理会计是一个逻辑一致的完整框架体系。因此，人本管理会计规则的要素和结构的研究依赖于一般科学方法论中最核心的部分――“三论”，即系统论、控制论、信息论。这三论又以系统论最为基础，三者融合在一起。基于此，本文认为人本管理会计规则首先应具有系统完整性，即人本管理会计规则的要素内容应能够完整地包括企业全部管理实践。根据普遍接受的管理程序学派的观点，管理为一种程序和许多相互关联的职能。它可以被界定为通过计划、组织、控制、激励和领导等环节来协调人力、物力和财力资源，以期更好地达成组织目标的过程（徐国华等，2006）。因此，人本管理会计应涵盖从组织目标的形成，到组织目标实施的全部过程。整个过程中人本管理会计应实现通过信息的形成和信息的处理达到有效控制与管理的目的。本文认为被界定为以人为中心、为根本的价值创造的支持决策与管理控制系统的人本管理会计，其规则依据管理程序学派的程序化思想可以设定为：组织战略形成规则、战略具体行动化规则、战略行动单元的分解与行为单元链动态化成型规则、整合单元链的资讯构面与价值管理规则、人本管理会计报告规则、人本管理会计报告分析与战略反馈规则六大部分。
这六大部分从具有组织统帅作用的组织战略开始，围绕如何实现组织战略进行由整体到局部、由先到后，一环扣一环的顺序展开，前一个阶段是后一个阶段的基础，体现了时间顺序和程序化的思想，完整地覆盖了企业行为价值管理（计划、组织、控制、激励和领导等管理环节）的全过程（如图3所示）。具体来说，组织战略形成规则是对组织战略形成的惯例和做法所进行的规定；战略形成之后，则要将战略转化为操作层面的具体化的行为，因此这个过程的制度规范和做法为战略具体行动化规则；战略具体行动化后，接下来最为核心的环节是将战略具体行动化形成的战略行为单元的战略性议题或目标进行分解，形成更具体的行为单元，这个行为单元具有动态的特点，根据时间维度进行动态的调整形成相对稳定的行为单元链；行为单元链成型之后，则进入最为关键的基础操作层面，这个层面是要围绕行为单元链进行成本、时间、质量、弹性、价值等顾客价值主张要素的整合与分析，这是一个最复杂、最繁琐的环节，它将产生大量行为价值信息和进行密集控制管理过程；对整合单元链的资讯构面与价值管理中形成的大量人本管理会计信息，进行归集整理与分析形成人本管理会计报告；人本管理会计报告主要是面向整合单元链的价值管理与资讯构面的信息集成，而完整意义的信息反馈，则需要在对人本管理会计报告分析的基础上进行整个流程的战略反馈，从而确认和修订组织战略形成的内容。这个过程是一个信息流转的完整的闭环（如图3所示）。
六、人本管理会计工艺的分析范式
人本管理会计规则的制定是对人本管理会计概念框架的“释放”，它为企业提供了运作的参考标准。有了参考标准之后，则是进一步的技术实施，这种技术实施概括来说，就是“程序与方法”――工艺。人本管理会计理论最终是通过人本管理会计工艺作用于实践。也正因为这样，人本管理会计工艺是人本管理会计理论框架构建中最核心也是最具有挑战的。它构建的好坏直接决定了人本管理会计理念是否能够得到实施，决定了管理会计是否能够获得应有的“敬重”。传统的管理会计就是因为这一部分无法有效驾驭各个要素而使整个管理会计呈现一盘散沙的局面。笔者认为管理会计要在面临其他学科的“挤压”时能立足，首先应确立一个能够得到普遍认可又能反映人本管理会计理论内涵的分析范式。
对人本管理会计分析范式的确定，必须首先立足于人本管理会计系统是一个人造系统这一本质属性。作为人造系统，它是人们为了企业管理这一复杂问题设计的复杂系统。因此，借鉴一种对所有系统都具有普遍意义的方法（钱学森等，1978）――系统工程的原理对人本管理会计系统进行构建，具有科学性和坚实的理论基础。在系统工程的研究与应用中，人们逐渐探索、积累和总结出多种模式的科学工作方法和程序。其中具有很大代表性的一种是“霍尔三维结构”即系统工程三维结构分析。它普遍被认为是解决硬系统工程的成熟的方法论，将硬系统的构建分解为时间维、逻辑维和知识维三个相互联系的维度。本文认为人本管理会计系统不仅是工程领域的硬系统，而且也是一个社会领域的软系统。因此，以此为借鉴，以三个相互联系的方面时间维、逻辑维和知识维（或空间维）作为一个三维立体结构的分析范式，融入硬系统方法论和软系统方法论的优秀元素展开对人本管理会计工艺的构建②。通过这三个方面用空间直角坐标系统形象地表示出来，不仅为人本管理会计系统的构建提供了一个三维立体的结构分析范式，而且也为系统构建之后解决复杂的人本管理会计系统问题提供了比较科学的思想方法。
（一）人本管理会计过程设计：时间维
诚如前文人本管理会计规则的论述，对于人本管理会计来说，应涵盖从组织目标的形成，到组织目标实施的全部过程。因此人本管理会计过程以时间为维度设定为：组织战略形成、战略具体行动化、战略行动单元的分解与行为单元链动态化成型、整合单元链的资讯构面与价值管理、人本管理会计报告、人本管理会计报告分析与战略反馈。
（二）人本管理会计工作方法步骤设计：逻辑维
人本管理会计过程设计是按时间的进程将人本管理会计活动分为六个阶段，而每一个阶段的处理可以按逻辑关系将活动分为六个方法步骤，即三维分析范式的逻辑维。这六个方法步骤依次为：明确议题或领导意图、形成目标、广义建模、优化方案、形成结论或建议、效果评价（如图4）。这六个方法步骤反映的是时间维中任一阶段的全部思维过程。
（三）人本管理会计知识结构或空间设计：知识维（或空间维）
人本管理会计工艺过程的实现，离不开人本管理会计系统所在环境的知识结构或空间设定。对于企业来说，人本管理会计系统工艺活动分布在企业组织行为单元链的各个部分，每一个部分即是其空间设定。人本管理会计工艺的时间维与逻辑维都可以与各个空间匹配组合。与此同时，时间维与逻辑维的各个阶段或步骤也都需要一些共性或与具体企业所在行业相关的知识和各科专业知识。这里知识有些是共性的，诸如商业、法律、心理、管理学等；也有些是与企业所在行业相关的，比如建筑行业的企业需要建筑知识、医药行业企业需要医药知识等等。这些知识在人本管理会计工艺流程中是必须具备的，没有这些知识的配备是无法系统解决各项议题和高效完成企业价值的增值的。
综合以上三个维度，时间维、逻辑维、知识维（或空间维）构成了人本管理会计工艺构建的三维立体结构分析范式（如图4所示）。在这个分析范式中，以系统思想为指导，用时间维分解了人本管理会计的工艺过程，然后以时间维分解下来的每一个过程段为议题基于逻辑步骤展开解决，而在此过程中每一小部分都置放在特定的知识域或空间域中，如此相互交错、彼此互联将人本管理会计工艺清晰地分解，从而组成一个具有立体思维和系统解决问题的人本管理会计工艺的有机框架。在这个三维分析框架中，实体空间反映的是人本管理会计工艺的某个程序阶段进行的某个方法步骤所需的相应专业知识或所处的空间位置，从而清晰形象地构建出人本管理会计解决系统问题的工作程序与方法。如在图4中，实体a反映的是在人本管理会计工艺中整合单元链的资讯构面与价值管理阶段进行优化方案活动所需的管理知识或在销售行为单元进行整合单元链的资讯构面与价值管理的方案优化。
结语
知识经济给予传统会计系统巨大压力，但同时也提供了巨大的发展空间。管理会计发展至今，一直在围绕解决具体问题来发展自己，这在面临其他学科的“挤压”时显得缺乏据理力争的勇气。因此，在传统物本管理会计与知识经济内在的要求发生冲突时，应以此为契机从根本上对管理会计理论进行重塑，基于未来环境发展的趋势建构全新的理论体系。当然，一个全新的理论体系不是一蹴而就的，它需要理论提出、实践摸索，理论与实践反复互动的过程。
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管理会计的基本准则篇4
一、政府会计改革背景及意义
（一）我国政府会计改革的背景
一直以来，在政府会计领域我国实行的都是以收付实现制为核算基础的预算会计标准体系，在加强资金预算资金的管理方面，在宏观经济据测覆盖面，这种体系都发挥了极其重要的作用。以收付实现制为核算基础的预算会计体系本身有很多优势，例如有利于预算执行和监督，满足政府对资金进行监督；操作简便，便于信息使用者理解；确认原则比较简单，对会计人员要求较低等等。但是随着经济的发展，以收付实现制为基础的核算体系开始很难适应新形势下的管理需求，主要如下：
1.不能全面、真实的反映政府资产状况。行政事业单位新购置的资产，都进入当年支出，没有进行资本化。由于没有资本化，对固定资产也就未计提折旧，各项固定资产的净值无法得到真实反映，由于固定资产发挥效益的长期性，导致核算时无法真实和完整的反映成本，不能全面地反映政府资产的现状，不利于加强对国有资产的管理，也使得公共监督无法真实有效实行。
2.无法真实完整的反映政府负债。原来在以收付实现制核算时，只有以现金支付的负债才会计入财务报表，而对于尚未使用现金支付然而却实际可能存在的负债，财务报表则完全无法体现。由于缺少对这部分债务的核算，部分真正的债务被隐藏了，不能真实完整的体现政府负债情况，同时也加大了财政风险。对于决策部门，由于无法看到真实的财务信息，很有可能会做出错误的影响财政运行和经济发展的决策。
3.成本核算不准确，无法科学评价政府绩效。之前的政府会计主要注重的是预算执行和预算管理，在核算政府成本时，收付实现制容易漏掉实际成本的核算。例如尚未使用现金支付的利息支出，实际是已经发生的成本，但却没有在报表中体现。例如没有对固定资产计提折旧等等，这些都造成了收付实现制无法真实反映政府的成本，在这种情况下，自然也就无法科学的评价政府绩效。
4.提供的财务信息简单，同时缺乏统一的标准。之前的政府会计目标主要是反映预算的执行和管理，却忽视了作为一个独立会计主体应该反映的会计信息，也忽略了除政府部门外各个方面、不同层级的需要。收付实现制下的财务报表仅仅注重对于预算情况的反映，并不包括对债权债务的核算，也不包括对资产合理耗费的核算。真正的资产、负债使用情况和资金去向没有得到真实有效的体现，也就无法在报表中全面体现相关单位当期的真实财务状况。
综上，收付实现制预算会计标准体系难以适应新形势新情况的需要，政府会计引入权责发生制已经成为了必然趋势。2015年10月，财政部正式了《政府会计准则――基本准则》，于2017年1月1日在全国执行。
（二）《政府会计准则――基本准则》的创新
首先，确定了政府预算会计和财务会计适度分离并相互衔接的“二分法”体系，建立了收付实现制与权责发生制相结合的“二元结构”。政府会计信息的披露既包括决算报告，也包括财务报告。实现了核算与报告相统一，这样有利于提供客观完整的政府财务信息，也有助于推进绩效型政府管理。
其次，确立了“3+5”会计要素的核算模式，分别是预算收入、预算支出和预算结余、资产、负债、净资产、收入和费用。其中：前三项为预算会计要素，后五项为财务会计要素。与现行预算会计中的收入和支出要素不同，重新引入了了“收入”、“费用”两项会计要素。这些会计要素的制定有利于准确反映政府活动真实成本、全面反映预算执行情况、科学评价政府绩效状况的工作需求。
最后，对计量模式进行了创新。《基本准则》第三十条指出，资产的计量属性主要包括历史成本、重置成本、现值、公允价值和名义金额，负债的计量属性主要包括历史成本、现值和公允价值。这样打破了以历史成本计量原则的单一模式，在不同情况下的资产可采用其他计量属性，为提供准确客观的资产信息提供了技术条件。这充分考虑了政府会计实务的现状，也更符合市场经济的环境背景。
（三）《政府会计准则――基本准则》的意义
《基本准则》的正式颁布实施，是贯彻落实党的十八届三中全会精神和《改革方法》的重要成果，对我国经济发展具有重要的战略意义。一是完善了政府会计体系，有助于提供科学规范的政府会计信息。二是满足政府财政改革的要求，有利于建立现代财政制度。三是有利于准确反映政府及各级行政事业单位真实成本，推进政府绩效管理。四是促进财政长期可持续发展，符合国家现代化管理的发展趋势。
二、电视行业目前会计工作存在的主要问题
（一）财务管理观念落后
我国目前的电视行业一部分还是事业单位管理体制，执行的是事业单位会计制度；一部分虽已进行改制，但仍然按事业单位进行核算。受传统事业单位体制影响，财务管理观念受到束缚，缺乏成本管理意识，缺乏风险防控观念，难以对非经营性业务进行资金支出的绩效评价和考核，针对目前激烈的媒体竞争环境，电视台发展受到严重制约。
（二）会计核算模式不统一
我国目前的电视行业根据各自情况选择不同的核算模式：有的执行以收付实现制为基础的事业单位会计制度；有的执行以权责发生制为基础的企业会计制度；有的实行内部按企业会计制度核算，对外提供财务信息时却仍按照事业单位会计报表报送。
（三）相关财务制度不完善
电视行业的财务管理制度不健全，主要表现在欠缺现代财务管理趋势下的财务制度，亟待建立针对经营业务的投资风险、资本管理、融资管理、税务管理等财务管理制度。
（四）财务人员素质有待提高
我国电视行业近年来发展迅猛，媒体融合趋势日益加强，财务管理的作用和地位越来越重要，财务人员的素质直接影响财务工作的质量。收付实现制与权责发生制相比，相对比较简单，因此对财务人员会计水平、综合素质的要求通常并不高。?务人员专业知识面受限，缺乏成本核算，市场分析、投资管理、财务预测等方面能力，财务人员素质有待提高。
三、政府会计改革对电视行业带来的影响及变化
（一）制定了统一的会计制度框架
在以往的会计核算制度下，不同电视台财务会计核算存在差异，难以统一。这就对电视行业数据的搜集、相互之间的比较造成了影响，也会对各电视台财务上的沟通造成影响。《基本准则》的出台，能让电视行业会计制度做到统一、规范。
（二）将进一步规范电视行业会计行为，提高会计信息质量
根据《基本准则》的要求，在预算会计方面，电视台仍以收付实现制为基础，而在财务会计方面，则以权责发生制为基础反映真实的财务运行状况。《基本准则》对会计要素的确认、计量和列示等提出了原则性的要求，随着后续具体准则的出台，这些要求将进一步具体化，对会计信息质量提出了更高的要求和标准。这些都将有助于电视行业对其业务进行规范的会计处理，提高其会计信息质量。
（三）将提升电视台财务管理水平
根据《基本准则》的要求，电视行业首先要严格贯彻落实国家各项预算管理要求，建立健全预算管理制度；其次还要优化单位资产管理基础，建立健全资产管理制度，加强国有资产绩效管理。《基本准则》的制定有利于电视行业严格落实有关财务管理规定，实现资金、资产和资源的科学合理配置，提高应对和防范财务风险的能力。也有利于推进电视行业成本核算，树立绩效管理理念。
（四）将完整反映电视行业预算执行信息和财务信息
《基本准则》对信息披露方式进行了相应创新，电视行业除了像以往一样编制决算报告，还要编制包括资产负债表、收入费用表和现金流量表在内的财务报告，完整反映电视行业的预算执行情况和财务状况、财产物资、债务、权益等，使得电视行业的财务状况体现得更加完善、透明，满足不同信息使用者的需求。
四、电视行业针对政府会计改革应采取的措施
（一）做好《基本准则》的学习培训
相对原来的预算会计制度，《基本准则》在会计核算基础、账务处理原则等方面变化较大。尤其是权责发生制核算原则相对收付实现制更为复杂，电视行业的财务人员必须认真学习、全面理解权责发生制的会计理念，熟练掌握相应的账务处理方法，例如收入、成本的确认原则等与原收付实现制不同的方面。同时，相关单位也应加大专业知识的培训力度，提升财务人员的综合素质，使其知识不断更新，以适应电视行业发展需求。
（二）更新会计信息系统建设
电视行业应结合政府具体会计准则和政府会计制度的出台，及时调整和更新会计信息系统，完成配套会计核算软件的升级工作。通过新会计信息系统的建设，在简化工作的同时加强会计信息管理。规范和加强单位的资产管理，完善内控制度，开展资产清查工作，积极做好新准则制度实施前的准备工作。
（三）做好会计工作的衔接
新准则的实施，在会计确认、计量、记录和报告各个环节都会增加会计人员的工作量，同一笔业务既要使用收付实现制反映预算执行情况，又要采用权责发生制满足财务要求，电视行业需要完善会计人员配备、会计基础工作、会计档案管理等工作，此外还应加强内部控制监督制度，避免资产、负债、费用等的核算受到人为因素影响，通过制度约束会计工作，保障会计工作有序衔接。
管理会计的基本准则篇5
1.政府会计改革历程
根据2013年11月的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》的规定，“政府会计改革的相关任务为建立跨年度预算平衡机制、建立权责发生制的政府综合财务报告制度、建立规范合理的中央和地方政府债务管理及风险预警机制”，这意味着我国政府会计改革的帷幕已拉开，翘首以盼的会计改革即将开始。
到2014年底，《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》（以下简称《改革方案》），标志着我国政府会计改革的正式开始。根据《改革方案》，四项政府会计改革任务为建立健全政府会计核算体系、政府财务报告体系、政府财务报告审计和公开机制以及政府财务报告分析应用体系。
为了积极落实财政部的《改革方案》，加快财税体制改革，建立健全政府会计核算标准体系，夯实政府财务报告和决算报告的编制基础，改变政府财务报告信息质量较低的现状，2015年10月23日，财政部印发了《政府会计准则――基本准则》，为建立统一、科学、规范的政府会计准则体系奠定了基础，政府会计制度破冰改革；2016年7月6日根据《基本准则》陆续制定了存货、投资、固定资产和无形资产四项具体准则，以进一步规范这四类资产的确认、计量以及相关信息的披露；2016年8月1日，根据基本准则及四项具体准则，财政部了《政府会计制度――行政事业单位会计科目和会计报表（征求意见稿）》及说明，对行政事业单位权责发生制会计核算提出了全面统一的要求，在提高政府会计信息的可靠性、相关性、可理解性、可比性方面获得较大突破。
2.政府会计改革内容
根据《政府会计准则――基本准则》规定，“政府会计改革要达到的目标是要建立科学规范的政府会计准则制度体系，实现预算会计和财务会计适度分离又相互衔接的会计核算和报告体系”，这就要求在一套政府会计核算系统中能够实现双功能（财务会计和预算会计）双基础（权责发生制和收付实现制）和双报告（财务报告和决算报告）的目标，而实现这一目标的前提和基础就要建立政府会计核算体系。
2.1建立健全政府财务报表体系
根据现时的国家经济发展形势以及市场经济体制改革的进程，《政府会计准则?C基本准则》旨在建立能够满足当前政府工作需求的现代化会计管理制度。与之前的会计准则相比，新的会计准则要求政府会计主体在编制预决算报表之外，还需要另外编制其他财务报表。因此新政府会计准则下编制的财务报告与以往相比，更能真实反映出政府实际的财务运行、资产管理状况，提高政府财务信息真实透明度，同时也增强了财务信息的有用性、可靠性。
2.2界定各类会计要素的定义及其确认标准
根据会计实际工作需求，政府会计吸收了企业会计各要素的定义和确认原则，较大幅度修改了原行政事业单位会计要素的定义和确认原则，新《基本准则》针对每一类具体会计要素的定义和标准进行了具体规范。会计要素的规范一致，可以较大程度地避免会计实务工作中出现的差错，使得不同的行政事业单位的财务会计数据信息可比。
2.3独创采用“3+5要素”的会计核算模式
为满足政府会计与预算会计核算的双重功能，《基本会计准则》首次提出行政事业单位的会计要素为3+5个要素，分别为3个预算会计要素（预算收入、预算支出和预算结余）、5个财务会计要素（资产、负债、净资产、收入和费用）。与旧的会计核算模式比较，新的会计核算模式主要增加了收入和费用两个要素，可以更好地反映行政事业单位的经济运行能力。
2.4建立预算会计和财务会计相互分离的双会计工作体系
根据《基本准则》规定，政府会计将以“3+5”要素会计核算模式为基础，实行预算会计和财务会计相互分离的双会计工作体系。一直以来，预算会计与财务会计的工作重点就不一样，预算会计注重的是预算收入支出的执行，而财务会计注重的是收入费用的运营，将二者的重点相互分离，有助于预算管理部门与一般财务部门的分离及实现整个单位的全面预算管理。
在预算会计和财务会计相分离的新财务管理模式中，两种政府会计在具体的职能上是相互区别、相互分离的，一个以收付实现制为基础，一个以权责发生制为基础。但无论是预算会计还是财务会计，实际运用中二者遵循的仍然是同一套政府会计基本准则。
2.5补充会计要素的计量原则
政府会计制度规定资产、负债一般采用历史成本计量，但在特定情况下资产可以采用重置成本、现值、公允价值、名义价值计量；负债可以采用重置成本、现值、公允价值计量。其中现值、公允价值、名义价值计量法是政府会计制度新增的计量方法，能够更好地维护会计主体的合法权益。
3.医院会计制度与政府会计制度差异
2011年财政部颁布的《医院财务制度》《医院会计制度》，与新政府会计制度主要存在以下四方面差异：
3.1会计基础不同
我国会计核算基础包括两种即权责发生制与收付实现制。《医院会计制度》规定“医院会计采用权责发生制基础”；《政府会计准则-基本准则》规定“政府会计由预算会计和财务会计构成，会计基础分别为收付实现制和权责发生制”。由于医院的事业单位性质，其会计制度的权责发生制并不完全，即在财政项目补助收支和科教补助收支中采用“待?_基金”科目核算。而《基本准则》将财政补助完全从财务会计中剥离，由预算会计按照收付实现制来核算，因而《基本准则》下的财务会计执行的是完全的权责发生制。
3.2会计要素不同
《医院会计制度》规定“医院会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用”五要素。《政府会计准则-基本准则》规定“政府预算会计要素包括预算收入、预算支出与预算结余。政府财务会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用”，即政府会计为八要素。现行医院会计中，仅包含政府财务会计五要素，医院预算基本按其功能分类和经济分类进行处理。政府会计准则实施后，预算会计也要求进行会计核算，有利于在政府公共受托责任的信息披露过程中，反映预算收支合规性，并为真实反映政府财务状况和绩效水平提供会计依据。
3.3报表内容不同
《医院会计制度》规定医院应该编制财务报告，“医院财务报告由会计报表、会计报表附注和财务情况说明书组成。医院财务报告中的会计报表包括资产负债表、收入费用总表、现金流量表、财政补助收支情况表以及有关附表”。《政府会计准则-基本准则》规定“政府会计主体应当编制决算报告和财务报告。
政府决算报告应当包括决算报表和其他应当在决算报告中反映的相关信息和资料。政府财务报告应当包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。财务报表包括会计报表和附注，会计报表至少应当包括资产负债表、收入费用表和现金流量表。政府会计主体应当根据相关规定编制合并财务报表。”政府会计准则在原有财务报告基础上增加了决算报告和合并财务报表。决算报告综合反映政府会计主体预算收支的年度执行结果，有助于决算报告使用者进行监督和管理，并为编制后续年度预算提供参考和依据。
3.4会计要素计量属性不同
政府会计资产的计量属性主要包括历史成本、重置成本、现值、公允价值和名义金额；负债的计量属性主要包括历史成本、现值和公允价值。在医院会计制度中只有历史成本、重置成本的计量属性，在一定程度上将会造成医院资产的损失和流失。
综上分析，目前公立医院会计与政府会计的区别在于医院以财务会计为主，缺乏预算会计信息，且编制预决算报告的基础信息来源为财务会计信息数据，而不是从专门的预算收入、预算支出、预算结余科目信息提取。
4.新形势下加强医院财务管理的相关建议
4.1加强医院基础会计工作的规范化管理
随着《政府会计准则?C基本准则》的颁布和实施，准则中对于会计要素和会计核算方法做出了既详细又全面的规定。尤其是“3+5”会计核算模式的提出，给现有医院财务管理工作的规范化、合理化及细致化，提出了基本的原则性要求，医院必须严格按照新的会计要素运用不同的会计科目处理现有的预算会计、财务会计业务。为此，医院须在新的《基本准则》基础上加大对会计基础工作的规范管理，把提高会计质量作为首要目标。
4.2持续推进财务体系建设
《政府会计准则?C基本准则》首创了会计工作双基础制，将原来的会计工作一分为二，具体为预算会计和财务会计，弱化了医院的财务核算工作，强化了预算会计工作。预算会计的基础是收付实现制，财务会计的基础是权责发生制，两制并行的管理模式形成了行政事业单位会计工作的双基础制，医院在处理每项经济业务均需要分别使用收付实现制、权责发生制编制不同的会计分录，最终生成两套不同的预算报表和财务报表。
4.3做好新旧会计制度的衔接工作
由于目前的《医院会计制度》与重新公布的基本准则、具体准则以及《事业单位会计制度》（意见征求稿）之间的差异较大，尤其是以收付实现制基础的预算会计科目的运用处理。新的“3+5”会计要素和预算会计和财务会计相平行的会计体系，给目前医院财务会计工作改革提出了巨大挑战。针对新旧会计制度衔接上的特殊问题，需要在反复学习《基本准则》、具体准则以及《会计制度》的基础上，全面充分理解新制度要求，修改医院已有的各类相关财务制度，以指导日后的会计实务工作，以提高医院的经营管理水平。
4.4优化升级现有财务信息系统
根据新的制度规定，财务会计、预算会计需要同时记账，但二者的会计核算基础分别为权责发生制、收付实现制，编制的报表分别为预决算报表、财务报表，这给医院现有的财务信息系统带来了较大挑战，医院需要结合新准则和政府实际情况对现有的财务信息系统及时进行调整与更新，推动医院的会计信息化发展，积极探索推动医院会计信息化工作。
管理会计的基本准则篇6
【关键词】债务重组准则；盈余管理；证券监管
一、引文
我国债务重组准则的制定历经1998年、2001年和2006年三次变革，其核心是债务重组收益的确认标准，计入利润还是计入资本公积。1998年债务重组准则与2006年债务重组准则的内容可以说是基本上相同。而正是因为1998年债务重组准则成为上市公司操纵利润进行盈余管理的重要手段，招致强烈的批评，才进行了重大修改。那么，为什么2001年对债务重组准则作出重大修改后，在2006年债务重组准则中又基本上恢复了1998年债务重组准则最先的原貌呢？本文通过对我国债务重组准则三次变革的分析找到其中的主要原因。
二、1998年债务重组准则评析
（一）1998年债务重组准则的主要内容
1998年债务重组准则全面借鉴国际会计惯例，采用公允价值属性对债务人的抵债资产进行计量，抵债资产公允价值与账面价值之间的差额确认为资产处置收益，抵债资产公允价值与抵偿债务账面价值的差额确认为债务重组收益，计入当期营业外收入。
（二）1998年债务重组准则的评价
1998年债务重组准则引入公允价值概念，在我国会计准则体系建设过程中是第一次，在公允价值能够可靠取得的前提下有助于提高会计信息质量。另外，在债务重组中，债务人要对资产转让损益和债务重组损益分别确认，这将有助于会计信息使用者正确区分企业的经营成果和债务重组利得，从而全面了解债务重组对企业经营成果的实际影响。1998年的债务重组准则理论上是完善的，全面具体地规范了债务重组的会计核算，除一些细节与国际惯例稍有不同，实现了与国际会计惯例的基本趋同，对加强会计管理具有重要意义。
但是很多学者对1998年债务重组准则进行了批评。首先，当上市公司陷入困境时，由于债务重组收益计入当期利润，上市公司为了达到再融资、保住上市资格等目的可以利用债务重组进行盈余管理，提高会计利润，但这种纯粹规避证券市场监管的债务重组不考虑实质性改善公司的经营结构和公司治理，因此对公司不具备造血功能，不能真正实现债务重组的初衷。王跃堂（2000），俞乔、杜滨（2002），颜敏、王平心（2003）等的研究都表明1998年债务重组准则的规定为债务人企业滥用该准则进行盈余管理提供了前提条件。其次，在当时的历史条件下，我国市场经济处于初级阶段，而公允价值应用要求市场有相当的成熟程度，因此公允价值在当时的市场环境下不具备可操作性，主观性强，孙喜平（2000）、肖凌（2000）等的研究证明了这些结论。
三、2001年债务重组准则评析
（一）2001年债务重组准则修订的原因
财政部对1998年债务重组准则首先进行了肯定，指出1998年债务重组准则对企业债务重组的会计处理进行了规范，提高了会计信息质量；然后指出了执行中出现的问题，认为1998年准则引入了公允价值概念，而在当时的市场环境下，各种生产要素市场都不成熟，公允价值很难可靠计量，因此公允价值确定存在相当程度的主观随意性。另外，1998年准则规定债务重组收益计入营业外收入，给少数公司利用债务重组进行盈余管理创造了机会。为了解决1998年债务重组准则所带来的这些问题，财政部颁布了2001年债务重组准则，对1998年债务重组准则进行修订。
（二）2001年债务重组准则修订的主要内容
2001年债务重组准则规定，债务人清偿债务时如果采用非现金资产或债务转为资本方式，则债权人对于受让的非现金资产（或股权的）入账价值，应按照重组债权的账面价值进行计量。这种情况下，债权人就只需冲减该笔债权已计提的坏账准备，不确认债务重组损失。
总的来说，2001年债务重组准则进行了重大修订，放弃了公允价值的计量属性，扩大了债务重组的定义，将债务人的债务重组收益直接计入资本公积，不再计入当期利润，债权人按照其应收债权的账面价值对换入资产的价值进行确认。
（三）2001年债务重组准则的评价
从会计理论的角度来看，2001年债务重组准则不符合会计理论的要求。首先，从债务重组的定义来看，2001年债务重组准则规范范围更广，不再以债务人发生财务困难和债权人的让步为条件。实际上只有同时具备“债务人财务困难和债权人让步”两个必备条件的重组交易才有可能是实质上正常的交易，如果不同时具备这两个条件，则只能推断这种交易是债务人和债权人之间有其他特殊目的的交易行为，不是债务重组。两种性质完全不同的交易，必须要采用不同的会计处理进行区分对待。其次，2001年债务重组准则不再区分资产处置损益和债务重组损益，仅仅要求债务人将重组债务价值高于换出资产账面价值的差额直接计入资本公积。不对资产处置损益和债务重组损益进行区分，混淆了资本和利得的界限，不能正确区分企业的经营成果和债务重组利得，因为本质上讲资本公积具有资本的属性，收益与资本的增值有着本质的不同，债务重组收益不是资本的增值。最后，2001年债务重组准则放弃了公允价值，实际上放弃公允价值并不能从根本上解决上市公司的利润操纵问题，公允价值只不过是利润操纵的工具而已。
很多学者对2001年债务重组准则的修改进行了积极的评价，认为把债务重组收益直接计入资本公积而不是利润，适应了我国当时特定的市场环境，有效地遏制了上市公司利用债务重组来进行盈余管理的行为，对我国证券市场的健康发展有积极的促进作用。如葛家澍（2003），谢德仁、樊鹏、卢婧（2005），罗炜、王永和吴联生（2008）等。
尽管现有文献大多对2001年债务重组准则的修订进行了积极的评价，但笔者认为，它实际是准则制定过程中由于准则制定者观念错误所发生的一种倒退，使2001年债务重组准则不适当地扮演了证券市场监管的角色。正如财政部在阐述2001年准则修订原因时所述，把1998年债务重组准则实施所出现的不良后果揽在了自己身上。在学界和舆论的压力下，准则制定者搞错了自己在证券市场的角色，错误地承担了本不属于自己承担的证券市场监管的角色。
四、2006年债务重组准则评析
（一）2006年债务重组准则修订的主要内容
2006年债务重组准则与2001年债务重组准则相比，在债务重组的定义、债务重组的方式、计量属性和债务重组收益等方面出现重大变化，与1998年债务重组准则相比，仅仅在某些细微之处存在差异，基本上是对2001年债务重组准则修订的否定，又重新回到了1998年债务重组准则的规范上。经过6年的实践之后，2006年债务重组准则再次实现了与国际会计惯例的趋同。
（二）2006年债务重组准则修订的评价
对于2006年最新修订的债务重组，有学者运用规范研究的方法对债务重组准则修订的必要性从积极方面进行了论证，认为新准则推出具有历史的必然性，新的环境能够制约新准则的滥用，如王建刚、朱金一（2006）、严红梅、闫孜冰（2006）、刘泉军、张政伟（2006）等。实证研究的文献基本上得出了和1998年债务重组准则研究相同的结论，大多认为债务重组准则的变迁是导致上市公司利用债务重组进行盈余管理的根本原因，应该通过加强会计监管的手段，防范上市公司的利润操纵。如许文静（2008），樊懿芳、纪岩（2009），齐芬霞、马晨佳（2009）等，这些学者的研究与1998年债务重组准则的研究一样，只是看到上市公司利用债务重组准则的变化进行了盈余管理，并没有深入分析上市公司进行盈余管理的根本动机，没有认识到会计准则只是证券市场监管的工具，证券市场监管政策才是导致上市公司盈余管理的根本原因。只有通过调整证券市场监管政策，才能抑制上市公司为规避证券市场监管所进行的盈余管理，谢德仁（2011）、谢海洋（2011）等的研究证明了这个结论。
五、总体评价
（一）对我国债务重组准则变迁的理论评价
1998年和2006年债务重组准则与国际会计准则和美国财务会计准则的相关规定都比较一致，而2001年债务重组准则却与之相悖，从会计准则国际化的角度而言，2001年债务重组准则是我国会计准则制定过程中的一个倒退。
1.公允价值计量对准则的质量影响
2001年债务重组准则放弃公允价值计量模式，削弱了会计信息的相关性，降低了会计信息质量。因为账面价值是一种基于过去发生会计事项的计量属性，当一项非现金资产被用来清偿债务时，由于技术进步、通货膨胀等各种复杂因素的影响，其实际价值与历史成本已经完全不同，债务人采用账面价值确认债务重组收益，并不能反映债务重组对公司的实际影响。而采用能够可靠获得的公允价值进行计量则更能反映这个特定交易中资产的价值。
2.债务重组收益的确认
债务重组从本质上讲是债权人和债务人之间的一种交易，债务重组收益从本质上说属于交易而产生的收益，但这种交易不是企业的日常活动，只是偶发性事件，因此债务重组收益应归属营业外收入。而资本公积的性质是各种原因产生的资本增值，是归所有者共有的，非收益转化而形成的预备资本，与企业的收益无关。收益与资本的增值有着本质的不同，债务重组收益不是资本的增值，将债务重组收益确认为资本公积，混淆了收益与资本的概念，不能客观地反映债务人的经营成果。
因此，从会计理论的角度来看，2001年债务重组准则损害了会计信息的质量包括会计计量的相关性，离高质量会计准则相去甚远，而2006年债务重组准则基本上回归了1998年债务重组准则，实现了与国际会计惯例趋同，强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念。
（二）我国债务重组准则变迁的制度分析
债务重组准则的变迁，实际上是准则制定者认清自己在证券市场所扮演角色的过程。1998年债务重组准则是我国最先引入公允价值，最先实现国际趋同的会计准则，却招来了激烈的批评，认为债务重组准则导致了上市公司的盈余管理。财政部接受了这一批评，2001年对准则进行修订，降低了会计信息的质量，却迎来一片喝彩，其实是准则制定者和公众都没有认真分析上市公司进行盈余管理的根本原因。
国外关于债务重组的研究文献较少，且都是关于债务重组原因和方式的探讨，并没有盈余管理的问题，而美国债务重组收益始终是计入当期损益的，与我国1998年和2006年债务重组准则的规定是一样的，说明在美国，上市公司不会利用债务重组来进行盈余管理。那为什么在准则规定基本一致的情况下，对上市公司的影响却完全不同，从而引发学者们完全不同的研究重点？说明我们现有研究所得到的结论，可能都是只看到了表面现象，没有把握背后更深层次的原因，会计准则的变化不是增加或减少上市公司盈余管理的根本原因，这将帮助我们正确地评价我国债务重组准则的变迁。
国外对上市公司盈余管理动机的分析主要集中在三个方面，即契约动机、资本市场动机和政治成本动机。我国上市公司盈余管理动机主要是资本市场动机，包括：上市公司在ipo时的盈余管理动机，在增发、配股等再融资时的盈余管理动机，以及亏损上市公司避免被特殊处理及退市的盈余管理动机。规避证券市场监管是上市公司盈余管理的根本动机，上市公司盈余管理行为是随着证券市场监管政策的变化而亦步亦趋地改变的。因此非市场化的证券市场监管是导致我国上市公司盈余管理的根本原因，会计准则是证券市场监管所利用的工具，工具本身不能起监管作用，不能代替证券市场监管。2006年债务重组准则重新回归1998年债务重组准则，实现了国际趋同。
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管理会计的基本准则篇7
在现代社会的发展中，为保证企业的正常运行，其会计管理工作的应用、对中小企业的发展等，都有明确的指导作用。相对于大型企业来说，中小型企业的规模小、资源少、融资渠道单一等特点。根据上述特点我们可以针对中小型企业的会计工作进行总结，主要分为三点：①企业业务比较简单；②基础工作比较薄弱；③对于会计信息的需求量比较小。
从现有的中小企业发展问题，以及社会经济的快速发展领域来看，每个领域的应用设施也是不同的。其中不同的应用设施，对于金融市场的管理和证券的规范化影响等，都能够更为有效地促进整改执行。下面对中小企业会计准则的适应性和范围界定进行简要分析。
1中小企业财务问题分析
从现代金融市场的考察情况来看，中小型企业的规模小、资源少、融资渠道单一，但是中小企业在数量上和社会的作用上，相比较大型企业，其影响更为深远，因此在其基础重要位置的作用管理机制上，都将成为主要的经济管理任务发展目标。在相关经济管理的作用机制，对于整体企业的设施使用，以及沉重幅度的发展等，可以通过相应的会计使用标准，促进在相关控制管理上的应用促进，并通过详细的准则和应用标准，保证在实际应用管理过程中的安全有效性作用。
因此在进行运用准则和做法的使用，对于层次的实体使用准则等，都是促进整体报告制度应用的重要标准作用机制，而其中超载现象的处理办法，对于中小企业的准则标准制定态度，其关键问题，就在于中小企业的执行条例等，都将成为整体社会发展过程中的应用标准，而合理的标准化使用管理规格，在应用的过程中，将成为调整整体设施运转的根本所在。
而在区别运用的准则的过程中，对于不同的使用法则和管理的实体实用性准则等，也都将成为控制整体设施变化的关键所在，利用合理的执行准则，确保在会计准则管理过程中的扩展联系调节，并通过更多的详细准则和管理的超载有关作用，实现在现有区分的实施操作，而在进行相应的中小企业准则制度制定管理过程中，对于不同的设施操作应用，可以从现有的会计准则标准实现对现实应用报告制度上的准则超载作用分析，并依照企业的会计准则进行制定调整，并以此来实现对执行问题上的合理分析。
2中小企业在会计准则中的思路界定方法分析
随着现代社会在相应作用机制上的思路界定，其中中小企业的界定范围已经有了详细的分类，但是在这一类的分类管理角度上，可以结合中小企业的界定角度数值，确定对不同管理角度上的界定操作，在这个过程中，对于会计视角下的中小企业管理，就需要从多个方面来进行分析。
从管理角度上来说，中小企业的界定，是由政府机构进行规定的，也正是这样的一种经济管理政策，从而确保了在现代世界上的主要国家和中小企业，也进一步地选择了合理的量化标?省6杂诟霰鸸?家在相应的质量标准结合分析上，通过对世界范围内相应差异习惯的使用规划处理上，结合中小企业在人们认识理解上的差异性分析，从而确保了在相应国民经济地位上的发挥发展建设。
从会计的视角上来看，不同的代销主体界定，可以从根本的会计准则制定标准上来进行目标上的确定，并通过相应的独立界定机构，从而确保对法律上的应用界定，并通过法律上的承担作用，确保对变通性机构上的不同作用界定，并以此完成对现有中小企业的界定。在界定相应的角度来看，中小企业的服务对象和大型企业存在极大的差异性，而这些问题，也都是影响企业在政府发展过程中的应用根源。在进行企业在会计机构上的应用来看，为促进企业和会计机构上的工作协调，则需要从以下两点来进行整合分析。
2.1需要界定会计的准则关系
在进行会计准则的统计管理过程中，对于不同的思想，在应用企业会计准则的使用上，对于研究的差异性来说，其中不同的行业之间，也会存在差异性，因此对于思路的应用管理，则需要从多个企业的应用基础上，确定在企业应用执行准则和管理的操作应用，可以更为有效地保证企业在会计准则上的应用保持作用。而对于现有的企业界定执行准则，以及使用的思路管理作用等，从现有既定的条件，以及差异的作用等，对于中小企业的设施分析等，也可以通过执行的准则标准，确保思路和问题规律上的应用管理，从根本上，确保对现代中小企业的特殊性管理应用，加强在现代会计设施特殊性作用上的应用规划调整。
2.2中小企业的界定标准分析
在进行这一标准的界定过程中，为实现对现代企业会计准则的应用问题解决上，可以结合现有的生活标准，以及任务的应用准则，实现在现代中小企业的问题理由应用分析，而在这个过程中，对于制定的会计准则过程，以及中小企业的利益准确性问题等，都将成为影响企业规模大小的最根本原则性问题。而对于定性标准的设施公众责任应用问题等，可以结合现有该公司在社会需求下的利益基础，从而实现对整体作用上的界定。
3我国中小企业会计准则的使用范围分析
我国中小企业在会计核算管理上，需要遵循社会的发展规律来进行相应的会计准则制度进行范围上的作用基础分析。而这其中，则需要遵循如下三个条件。
3.1需要符合我国企业会计的核算规则
从我国企业在开机核算和财务报告中规定的制度和应用范围进行分析，在这个过程中，企业的制度体系，需要满足相关的法律法规核算规则，并依照相关的政策制度，制定严格的会计制度体系范本，并以此来确保对中小企业在会计管理工作上的应用执行。
3.2针对我国的中小企业会计准则评价分析
在我国的会计规范化体系中，需要注意是哪个方面上的管理准则，会计法律、会计行政法规和会计部门的相关规程，这些影响因素，都是制约企业会计准则应用制度在设施建设过程中，集中化管理的重要基础。因此，在进行相应的财政部门管理中，进一步促进财政部门在相应设施使用基础准则上的制度调整应用问题等，可能成为整体社会发展过程中设施准则制度应用的根本要务。
3.3国家企业的分级标准
管理会计的基本准则篇8
本刊作为会计专业期刊，始终站在会计改革的前沿，为宣传会计改革而助威呐喊。我们继上年对会计准则进行全面比较分析的基础上，今年再度全面解读会计准则，特获准刊发财政部会计司关于会计准则体系系列讲解文章，为广大会计工作者学习新会计准则提供支持。
1996年2月15日，财政部了包括《企业会计准则――基本准则》(以下简称基本准则)和38项具体准则在内的企业会计准则体系，实现了我国会计准则与国际财务报告准则的实质性趋同，顺应了完善我国社会主义市场经济体制和经济全球化的需要。其中，基本准则在1992的《企业会计准则》的基础上，根据形势发展的需要作了重大修订和调整，对于规范企业会计行为，提高会计信息质量，报告财务状况和经营成果，供投资人等作出决策，完善资本市场和市场经济具有十分重要的意义。
一、基本准则的地位和作用
(一)基本准则的地位从国际会计惯例看，无论是国际会计准则理事会，还是美国等国家或者地区，在其会计准则制定中，通常都制定有“财务会计概念框架”，它既是制定国际财务报告准则和有关国家会计准则的概念基础，也是会计准则制定应当遵循的基本法则。
我国基本准则类似于国际会计准则理事会的《编报财务报表的框架》和美国财务会计准则委员会的《财务会计概念公告》，在企业会计准则体系建设中扮演着同样的角色，它在整个企业会计准则体系中起着统驭作用。基本准则规范了包括财务报告目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计要素的定义及其确认、计量原则、财务报告等在内的基本问题，是会计准则制定的出发点，是制定具体准则的基础。
在我国，会计准则属于法规体系的组成部分。根据《立法法》规定，我国的法规体系通常由四个部分构成，一是法律；二是行政法规；三是部门规章；四是规范性文件。其中，法律是由全国人民代表大会常务委员会通过，由国家主席签发。行政法规由国务院常务委员会通过，由国务院总理签发。部门规章由国务院主管部门部长以部长令签发。我国的会计准则体系中，基本准则属于部门规章，是由财政部金人庆部长于2006年2月15日以第33号部长令签发的；具体会计准则及其应用指南属于规范性文件，分别于2006年2月15日和2006年10月30日以财政部文件印发。
(二)基本准则的作用由于基本准则在会计准则体系中具有重要的地位，其作用主要表现为两个方面：
一是统驭具体准则的制定。随着我国经济迅速发展，会计实务问题层出不穷，会计准则需要规范的内容日益增多，体系日趋庞杂。在这样的背景下，为了确保各项准则的制定建立在统一的理念基础之上，基本准则就需要在其中发挥核心作用。我国基本准则规范了会计确认、计量和报告等一般要求，是准则的准则，它对各具体准则的制定起着统驭作用，可以确保各具体准则的内在一致性。我国基本准则第三条明确规定，“企业会计准则包括基本准则和具体准则，具体准则的制定应当遵循本准则(即基本准则)”。在企业会计准则体系的建设中，各项具体准则也都严格按照基本准则的要求加以制定和完善，并且在各具体准则的第一条中作了明确规定。
二是为会计实务中出现的、具体准则尚未规范的新问题提供会计处理依据。在会计实务中，由于经济交易事项的不断发展、创新，具体准则的制定有时会出现滞后的情况，一些新的交易或者事项在具体准则中尚未规范但又急需处理，这时，企业不仅应当对这些新的交易或者事项及时进行会计处理，而且在处理时应当严格遵循基本准则的要求，尤其是基本准则关于会计要素的定义及其确认与计量等方面的规定。因此，基本准则不仅扮演着具体准则制定依据的角色，也为会计实务中出现的、具体准则尚未做出规范的新问题提供了会计处理依据，从而确保了企业会计准则体系对所有会计实务问题的规范作用。
二、基本准则规范的主要内容
我国基本准则的制定吸收了当代财务会计理论研究的最新成果，反映了当前会计实务发展的内在需要，体现了国际上财务会计概念框架的发展动态，构建起了完整、统一的财务会计的基本目标、假设、会计基础和会计信息质量要求、会计要素及其确认、计量原则，以及财务报告的基本规范等。它规范的核心内容包括以下方面：
(一)财务报告目标财务会计作为对外报告会计，其目的是为了在企业管理层和外部信息使用者之间存在信息不对称的情况下，通过向外部会计信息使用者提供有用的信息，帮助财务报告使用者做出相关决策。承担这一信息载体和功能的便是企业编制的财务报告，它是财务会计确认和计量的最终成果，是沟通企业管理层与外部信息使用者之间的桥梁和纽带。财务报告的目标定位十分重要，它决定着财务报告应当向谁提供有用的会计信息，应当保护谁的经济利益，决定着财务报告所要求会计信息的质量要求，决定着会计要素的确认与计量原则，是财务会计系统的核心与灵魂。
基本准则规定，财务报告的目标是向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务报告使用者作出经济决策。财务报告使用者主要包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。概括而言，我国企业财务报告的目标是向财务报告使用者提供决策有用的信息，其中，满足投资者决策的要求是会计准则的主要目标，这是与1992的《企业会计准则》中将会计信息应当满足国家宏观经济管理的需要作为首要目标的显著区别，也是我国资本市场的核心定位。
如果企业在财务报告中提供的会计信息与投资者的决策无关，那么财务报告就失去了其编制的意义。根据投资者决策有用
目标，财务报告所提供的信息应当如实反映企业所拥有或者控制的经济资源、对经济资源的要求权以及经济资源及其要求权的变化情况；如实反映企业的各项收入、费用、利得和损失的金额及其变动情况；如实反映企业各项经营活动、投资活动和筹资活动等所形成的现金流人和现金流出情况等，从而有助于现在的或者潜在的投资者正确、合理地评价企业的资产质量、偿债能力、盈利能力和营运效率等；有助于投资者根据相关会计信息作出理性的投资决策；有助于投资者评估与投资有关的未来现金流量的金额、时间和风险等。
除了投资者之外，企业财务报告的使用者还有债权人、政府及有关部门、社会公众等。比如，债权人需要会计信息来评估企业的偿债能力；政府及其有关部门需要会计信息来监管企业的经济活动、制定税收政策、进行税收征管和国民经济统计等；社会公众也需要有关企业发展前景及其能力、经营效益及其效率等方面的信息。应当讲，这些使用者的许多信息需求是共同的。由于投资者是企业资本的主要提供者，通常情况下，如果财务报告能够满足这一群体的会计信息需求，也可以满足其他使用者的大部分信息需求。
现代企业制度强调所有权和经营权相分离，在信息不对称的情况下，企业投资者和债权人等需要及时或者经常性地了解企业管理层保管、使用资产的情况，以便于评价企业管理层的责任情况和业绩情况，并决定是否需要调整投资或者信贷政策，是否需要加强企业内部控制和其他制度建设，是否需要更换管理层等。因此，财务报告也应当反映企业管理层受托责任的履行情况，以有助于评价企业的经营管理责任和资源使用的有效性。
(二)会计基本假设会计基本假设是企业会计确认、计量和报告的前提，是对会计核算所处时间、空间环境等所作的合理设定。基本准则规定，我国企业会计基本假设包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。其中，会计主体，是指企业会计确认、计量和报告的空间范围，企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计处理；持续经营，是指在可以预见的将来，企业将会按当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务，在这一假设下，会计确认、计量和报告应当以企业持续、正常的生产经营活动为前提；会计分期，是指将一个企业持续经营的生产经营活动划分为一个个连续的、长短相同的期间，通过按期编报财务报告，及时向财务报告使用者提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量的信息；货币计量，是指会计主体在财务会计确认、计量和报告时以货币计量，反映会计主体的各项生产经营活动。
(三)会计基础企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。权责发生制基础要求，凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，无论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用，计入利润表；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。相对应于权责发生制，收付实现制是目前我国行政单位会计所采用的会计基础，它是以收到或支付的现金作为确认收入和费用的依据。事业单位会计除经营业务可以采用权责发生制外，其他业务也采用收付实现制。企业会计统一要求以权责发生制为会计基础。
(四)会计信息质量要求会计信息质量要求是对企业财务报告中所提供会计信息质量的基本要求，是使财务报告中所提供会计信息对使用者决策有用应具备的基本特征，它包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等。其中：(1)可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。(2)相关性要求企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。相关性是以可靠性为基础的，两者之间并不矛盾，不应将两者对立起来。(3)可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务报告使用者理解和使用。(4)可比性要求企业提供的会计信息应当相互可比，对于同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更，对于不同企业发生的相同或者相似的交易或者事项，也应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致，以使不同企业按照一致的确认、计量和报告要求提供会计信息。(5)实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。(6)重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项，如果会计信息的省略或者错报会影响使用者据此做出经济决策的，该信息就具有重要性。(7)谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用，也不允许企业设置秘密准备。(8)及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行确认、计量和报告，不得提前或者延后，从而可以把相关信息及时传递给财务报告使用者，便于其及时使用和决策。
(五)会计要素及其确认原则会计要素是根据交易或者事项的经济特征所确定的财务会计对象的基本分类，它既是会计确认和计量的依据，也是确定财务报表结构和内容的基础。基本准则规定，我国企业会计要素按照其性质分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润，其中，资产、负债和所有者权益要素侧重于反映企业的财务状况，收入、费用和利润要素侧重于反映企业的经营成果。会计要素的界定和分类使财务会计系统更加科学严密，并可为使用者提供更加有用的信息。
基本准则对各会计要素的定义作了修改和完善，突出了经济利益的核心特征，建立起了会计要素确认体系，规定会计要素在确认时，均应满足相应条件，即符合会计要素的定义；相关的经济利益很可能流入或者流出企业；该经济利益流入或者流出的金额能够可靠计量。
基本准则还引入了“利得”和“损失”的概念，将“利得”界定为由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入；将“损失”界定为企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。通过判断经济利益是由企业日常活动所形成的、还是非日常活动所形成的，将收入与利得、费用与损失进行区别，有助于使用者全面分析判断企业的盈利能力和可持续发展能力。同时根据利得和损失的性质及其影响，基本准则又将利得和损失区分为“直接计入所有者权益的利得和损失”和“直接计入当期利润的利得和损失”，可供出售金融资产的公允价值变动额就属于直接计入所有者权益的利得和损失项目，固定资产处置净损益就属于直接计入当期利润的利得和损失项目。
(六)会计要素的计量基本准则规范了会计要素的计量原则，规定会计要素在计量时可供选择的计量属性包括历史成本、重置
成本、可变现净值、现值和公允价值。
引入公允价值这一计量属性，是因为随着我国资本市场的发展，股权分置改革的不断推进，越来越多的股票、债券、基金等在交易所挂牌上市，使得这类金融资产的交易已经形成了较为活跃的市场，可以说，我们已经具备了引入公允价值的条件。在这种情况下，引入公允价值，更能反映企业的现实情况，对投资人等财务报告使用者的决策更加有用，而且也只有如此，我们才实现了与国际财务报告准则的趋同。
在引入公允价值过程中，我们充分考虑了国际财务报告准则中公允价值应用的三个级次，即：第一，存在活跃市场的资产或负债，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值；第二，不存在活跃市场的，参考熟悉情况并自愿交易的各方最近进行的市场交易中使用的价格或参照实质上相同的其他资产或负债的当前公允价值；第三，不存在活跃市场，且不满足上述两个条件的，应当采用估值技术等确定其公允价值。
值得一提的是，我国引入公允价值是适度、谨慎和有条件的。原因是考虑到我国尚属新兴的市场经济国家，如果不加限制地引入公允价值，有可能出现人为操作利润的现象。因此，在投资性房地产和生物资产等具体准则中规定，只有存在活跃市场、公允价值能够获得并可靠计量的情况下，才能采用公允价值计量。
(七)财务报告的基本规范财务报告是企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件，是企业财务会计确认与计量的最终结果体现，投资人等信息使用者主要是通过财务报告来了解企业当前的财务状况、经营成果和现金流量等情况，从而预测未来的发展趋势。因此，财务报告是向投资人等财务报告使用者提供决策有用信息的媒介和渠道，是沟通投资者、债权人等使用者与企业管理层之间信息的桥梁和纽带。我国会计法、公司法、证券法等出于保护投资者、债权人等利益的需要，都规定企业应当定期编报财务报告。
基本准则规定，财务报告包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。其中，财务报表至少应当包括资产负债表、利润表和现金流量表等，考虑到小企业规模较小，外部信息需求相对较低，基本准则规定小企业编制的报表可以不包括现金流量表；基本准则突出了附注的作用，将附注作为财务报表的有机组成部分，要求企业在附注中对重要的报表列示项目以及未能在这些报表中列示的项目作有关说明，以更加全面、系统地反映企业财务状况、经营成果和现金流量的全貌，有助于使用者做出更加科学合理的决策。基本准则还规定，财务报告还应当包括除财务报表之外的其他相关信息，具体可以根据有关法律法规的规定和外部使用者的信息需求而定。比如企业可以在财务报告中披露其承担的社会责任、对社区的贡献、可持续发展能力等信息，这些信息对于使用者的决策也是相关的，尽管属于非财务信息，无法包括在财务报表中，但是如果有规定或者使用者有需求的，企业应当在财务报告中予以披露，有时企业也可以自愿选择在财务报告中披露这些相关信息。
三、基本准则的贯彻实施
依据基本准则的地位、作用和主要内容，相关部门、单位和个人在学习、研究和贯彻实施会计准则体系的过程中，必须从基本准则人手，只有这样，才能准确把握整个会计准则体系的理念和本质特征、原则、内容和方法。
理论界应当把基本准则作为研究和教学的重中之重。一方面，应当深入研究基本准则的理念、本质、原则和内涵，在此基础上，开展对会计准则体系的研究。另一方面，要结合基本准则的概念框架，丰富和调整财务会计教学内容，修订和完善各种教学工具，力求把基本准则的精髓贯彻到教育教学的各个方面。
实务界作为会计准则体系贯彻实施的主体，应当深刻领会基本准则，以基本准则为基础，全面准确地执行好会计准则体系。在此过程中，各上市公司和相关企业应当重视基本准则的学习，不仅财会人员要领悟和学习基本准则，单位负责人也应掌握基本准则的主要内容。会计师事务所和注册会计师应当在基本准则的指引下，全面掌握新会计准则体系的内容，将准则变化与审计理念、方法和程序的变化密切结合起来，不断提高审计质量。
管理会计的基本准则篇9
一、上市银行会计标准基本情况和历史回顾
根据中国证监会2000年的《公开发行证券公司信息披露编报规则第7号—商业银行年度报告内容与格式特别规定》，上市商业银行年度报告须按国际准则编制补充财务报告，并请国际会计公司审计，应该说，这一规定是非常超前的。按照欧盟执行国际会计准则的实践，欧盟要求上市公司于2005年起全面执行国际财务报告准则，但并没有废止欧盟各国的会计制度，只是要求上市公司在执行本国会计制度的同时，按照国际财务报告准则编制补充财务报表对外披露，和证监会的规定如出一辙。而从2005年开始在香港资本市场上市的交行、建行、中行、工行等大型商业银行，则从一开始就必须按照国际会计准则编制并披露财务报告。因此，无论是境内还是境外上市的银行，即使没有新会计准则的出台，也都必须执行国际会计准则。
但境内外审计对浦发、深发展和民生三家上市银行2000年度的审计结果差异巨大，着实令商业银行和监管部门吃惊。造成境内外审计差异巨大的主要原因是贷款损失准备的计提标准不一，境内审计计提贷款损失准备的标准明显偏低，不能弥补贷款的潜在损失。有关部门随即对此作出反应：中国证监会要求境内外审计时对同一会计估计事项的判断应保持一致；财政部迅速修订了《金融企业会计制度》，要求商业银行足额提取贷款损失准备；人民银行在2002年出台了国内银行监管的贷款损失准备计提指引，明确了贷款损失准备按照贷款五级分类计提相应比例（正常1％，关注2％，次级25％，可疑50％，损失100％，其中次级和可疑类可上下浮动20％）。此后的双重审计中，境内外审计均参照这一标准计提准备，境内外审计结果基本趋于一致。
境内外审计结果的巨大差异无疑推动了我国上市银行会计监管标准的健全和完善，但境内外结果趋于一致同样也引发了会计学者的质疑。他们认为，上市银行执行的新《金融企业会计制度》和国际会计准则相比，在金融资产分类、公允价值运用、贷款利息收入核算、贷款减值准备计提方法、衍生金融工具会计核算等方面都存在较大差异，而多家上市银行在会计标准存在较大差异的情况下境内外审计结果却基本一致，不能不让人对会计标准的执行情况产生怀疑。那么，究竟是巧合，还是国际会计准则迁就了国内会计标准，抑或是国内会计标准迁就了国际会计准则？仔细分析，在贷款损失准备方面，是国内的会计标准向国际会计标准看齐，但在其他方面，则是国际会计准则迁就了国内会计标准。由于国际会计准则存在较大的职业判断空间，执行国际会计准则所需要的外部环境因素在中国尚不完全具备，国内会计标准则有明确的规则，所以国际准则比较容易迁就国内标准。作为补充审计操作者的国际会计公司，近些年来在中国上市公司的审计中也屡屡陷入假账风波，也在一定程度上印证了这种猜测。
正因为如此，尽管国际会计准则对上市银行来说并不陌生，但当新会计准则真正开始执行之际，上市银行和监管部门还是感受到前所未有的压力。
二、新会计准则对银行监管带来的挑战
（一）公允价值的使用是新会计准则对银行监管的最大挑战
关于新会计准则对银行监管挑战的争论，主要集中在新会计准则中公允价值的广泛使用能否提高会计信息的相关性和可靠性。支持新会计准则的人认为，公允价值有助于提高商业银行会计信息的相关性，使会计信息更有价值；反对者则认为，公允价值的使用将使利润操纵更为容易，公允价值的使用非但不能提高会计信息的相关性，反而会降低会计信息的可靠性。
这个问题本质上是关于原则导向和规则导向会计标准孰优孰劣的问题，中外会计学者进行了长期深入的研究和探讨。一般认为，原则导向的会计准则能为公司的管理人员提供足够的职业判断空间以提高会计信息的相关性，但自我实施能力较弱，需要良好的司法环境和较高的司法效率来支持。规则导向的会计准则则正好相反，由于规则比较明确，管理人员的职业判断空间较小，但在缺乏司法效率的环境中，自我实施能力较强，有助于保护外部投资者免受公司内部人的机会主义行为的利益侵占。
回顾国际会计准则的发展历史，不难看出：国际会计准则之所以引入公允价值，就是为了防止历史成本提供虚假的会计信息，以增加会计信息的相关性；实行原则导向的会计准则，也是为了防止规则导向的会计规则被企业钻了空子。安然事件后，美国对规则为导向的会计标准给予否定，逐渐转向原则为导向的国际会计准则，要求上市公司要实质上承担起会计信息责任。但任何事物都有两个方面，原则导向的会计标准在给予企业更大的会计责任的同时，也给予企业更大的职业判断的权力。相比之下，公司在规则中寻找漏洞，远不如在原则中自由判断更容易进行利润操纵。在规则导向的会计标准体系中，监管的难点是如何制定完善的会计规则，监管规则的执行相对容易；而在原则导向的会计标准体系中，虽然制定会计原则要比制定具体规则容易，但在公司执行原则导向的会计标准的监管却非常困难，需要对每一家公司进行深入分析和细化监管，包括对公允价值使用的主观判断的再评价等等。原则导向的会计标准实际上是将会计监管责任从会计标准制定者和监管者共同承担转向了主要由会计信息的监管者来承担，监管部门的监管责任大大加强了。和国际发达国家相比，我国司法环境和效率显然比较落后，如何在新会计准则的实施中加强银行监管，确实是监管部门面临的一大难题。在这个难题中，最复杂的问题就是公允价值的应用。
（二）欧盟银行监管部门应对国际会计准则的经验及启示
为了避免公允价值的使用将金融工具未实现的收益确认为利润导致监管资本的增加，欧盟银行监管委员会制定了监管资本“过滤器”，宣布将部分未实现收益从银行监管资本中剔除。
欧盟“过滤器”做法虽然不无道理，也值得我们学习借鉴，但引发了一个新的问题：由于我国银行监管部门同时将资本充足率和利润作为风险评价的核心内容，监管部门既然不允许未实现收益计入资本，那么是否还承认包含未实现收益的会计利润呢？如果承认未实现收益作为会计利润并纳入风险评级体系，是否与不允许未实现收益计入资本的做法产生矛盾？如果不承认未实现收益计入会计利润，那监管部门如何评价商业银行的盈利能力呢？是放弃这一指标，还是像监管部门当年放弃资产负债率这一会计偿债指标而制定资本充足率作为监管偿债能力指标那样另行制定监管利润指标呢？
（三）以公允价值使用为标志的会计原则中性化与监管审慎原则产生了本质上的矛盾和冲突
传统的历史成本会计侧重反映企业过去的经营活动结果，在相对稳定的市场环境中能够在一定程度上预测未来会计信息，兼顾了会计信息的相关性和可靠性。另外，早期企业的所有者相对稳定，主要资金来源是借款，为加强对借款人权益的保护，促进所有者的稳健经营，历史成本会计坚持了谨慎性原则，对市价低于成本的资产计提准备。近些年来，由于市场波动的加剧，历史成本会计不能及时反映市场价格变动对企业财务状况和经营成果的影响，降低了会计信息的相关性和决策有效性，甚至可能产生误导作用。会计理论界和实务界于是将目光转向能够反映现在和未来会计信息的计量属性，公允价值会计应运而生，并较好地解决了历史成本会计相关性低的缺陷。在资产价格不断上涨的现实环境中，公允价值会计相对于历史成本会计，计算出的经营成果包括了企业资产未实现的收益，尽管按照公允价值计算的会计信息更相关，但也有人提出公允价值会计将未实现的收益纳入经营成果，显然不够审慎。
众所周知，银行监管主要是保护存款人的利益，存款人作为银行的债权人，自然倾向于用审慎原则看待银行的财务状况和经营业绩，充分估计银行的风险水平：在历史成本会计时期，由于监管和会计都坚持审慎原则，两者在一定程度上互相依靠，监管将会计作为监管的基础，会计信息同时也是监管信息。但随着资本市场的发展，企业的投资者不再稳定，投资者的流动迅速加快，谨慎的会计标准低估了企业的经营成果，导致股价的低估，对准备出售股份的投资者不利，也不利于市场对企业的价值评估。会计逐渐走向中性原则，符合市场经济发展对会计信息质量要求的需要，但作为监管者，坚持审慎原则以最有效地保护存款人的利益，也是职责所需。这样以来，会计和监管就产生了原则性分歧。
从国际上会计和监管的发展历史看，会计和监管的分歧也是显而易见的。国际会计准则在制定高质量的会计标准时，放弃了会计的谨慎原则，更加注重会计信息的相关性和可靠性，会计标准从原来的谨慎原则逐渐走向了中性原则。而巴塞尔银行监管委员会则一直坚持审慎的监管原则，以充分保护存款人利益和金融稳定。这一分歧，在贷款减值准备的计提方面尤为典型。巴塞尔银行监管委员会和国际会计准则委员会在对银行资产风险计算问题上就始终没有达成一致意见，巴塞尔委员会坚持以银行过去贷款损失的经验值为基础、对贷款预期损失计提减值准备，国际会计准则则要求银行以客观证据为基础、通过对未来贷款现金流量贴现计算贷款减值准备。两种方法虽然都强调银行要充足计提贷款减值准备，但对减值的判断和计算有明显的不同，会计标准倾向于通过对未来现金流的折现测算准备，监管标准则倾向于以过去的经验数据来推测资产可能发生的损失。两种方法截然不同，究竟哪一种方法更合理？一时难以得出结论。按理说，监管部门的计算方法应比会计标准计算方法更为审慎，但据欧盟商业银行的实践情况看，商业银行按照监管标准计算的准备，有时候大于会计标准计算的准备，有时候又小于会计标准计算的准备。
会计由于走向中性原则而与监管的审慎原则产生分歧，但实际上还原了会计反映经济信息的本质，也体现了市场经济的公平原则。监管部门需要思考的，就是如何在新会计准则下保持和加强银行监管的有效性。
三、监管部门如何应对新会计准则的挑战
（一）构建有效的监管法律体系和监管执行机制。监管部门必须能保证商业银行在执行新会计准则中恰当运用职业判断，防止商业银行运用新会计准则进行利润操纵和掩盖风险
前已述及，原则导向的会计准则需要有良好的司法环境做保障。在我国整体司法效率较低的现实环境中，新会计准则的实施会遇到很多困难，银行监管部门对会计准则实施的有效监管确非易事。监管部门必须正视并认真解决以下三个方面的困难：
一是监管部门本身的治理机制是否完善和有效。政府部门的有效治理无论在国内还是国外都是难题，其难度远远高于企业公司治理机制的建设。而会计中介机构虽然能发挥一定程度上的监管作用，但从目前的情况看，发挥的作用还很有限。因此，如何有效激励和约束监管人员恪尽职守，使其有效监管商业银行在会计准则使用中恰当地应用职业判断，将是会计准则实施效果的决定性因素。
二是监管人员的专业素质是否能适应新会计准则的需要。新会计准则由于其极强的专业性和高度的复杂性，即使是会计专业人员理解和执行起来也十分困难。对银行监管人员来说，理解和监管的难度更大。如何能保证监管人员在监管过程中恰当地理解和运用新会计准则，本身就是一项十分复杂的系统工程。
三是不健全的外部司法环境对监管工作造成的障碍。银行监管需要外部司法环境的配合，如果外部司法环境不佳，商业银行和企业蓄意串通弄虚作假，将对银行监管工作造成很大障碍。但外部环境并非一朝一夕能改善，在这种情况下，监管部门如何提高监管有效性，也将是极具挑战性的工程。
管理会计的基本准则篇10
一、上市银行会计标准基本情况和历史回顾
根据中国证监会2000年的《公开发行证券公司信息披露编报规则第7号—商业银行年度报告内容与格式特别规定》，上市商业银行年度报告须按国际准则编制补充财务报告，并请国际会计公司审计，应该说，这一规定是非常超前的。按照欧盟执行国际会计准则的实践，欧盟要求上市公司于2005年起全面执行国际财务报告准则，但并没有废止欧盟各国的会计制度，只是要求上市公司在执行本国会计制度的同时，按照国际财务报告准则编制补充财务报表对外披露，和证监会的规定如出一辙。而从2005年开始在香港资本市场上市的交行、建行、中行、工行等大型商业银行，则从一开始就必须按照国际会计准则编制并披露财务报告。因此，无论是境内还是境外上市的银行，即使没有新会计准则的出台，也都必须执行国际会计准则。
但境内外审计对浦发、深发展和民生三家上市银行2000年度的审计结果差异巨大，着实令商业银行和监管部门吃惊。造成境内外审计差异巨大的主要原因是贷款损失准备的计提标准不一，境内审计计提贷款损失准备的标准明显偏低，不能弥补贷款的潜在损失。有关部门随即对此作出反应：中国证监会要求境内外审计时对同一会计估计事项的判断应保持一致；财政部迅速修订了《金融企业会计制度》，要求商业银行足额提取贷款损失准备；人民银行在2002年出台了国内银行监管的贷款损失准备计提指引，明确了贷款损失准备按照贷款五级分类计提相应比例（正常1％，关注2％，次级25％，可疑50％，损失100％，其中次级和可疑类可上下浮动20％）。此后的双重审计中，境内外审计均参照这一标准计提准备，境内外审计结果基本趋于一致。
境内外审计结果的巨大差异无疑推动了我国上市银行会计监管标准的健全和完善，但境内外结果趋于一致同样也引发了会计学者的质疑。他们认为，上市银行执行的新《金融企业会计制度》和国际会计准则相比，在金融资产分类、公允价值运用、贷款利息收入核算、贷款减值准备计提方法、衍生金融工具会计核算等方面都存在较大差异，而多家上市银行在会计标准存在较大差异的情况下境内外审计结果却基本一致，不能不让人对会计标准的执行情况产生怀疑。那么，究竟是巧合，还是国际会计准则迁就了国内会计标准，抑或是国内会计标准迁就了国际会计准则？仔细分析，在贷款损失准备方面，是国内的会计标准向国际会计标准看齐，但在其他方面，则是国际会计准则迁就了国内会计标准。由于国际会计准则存在较大的职业判断空间，执行国际会计准则所需要的外部环境因素在中国尚不完全具备，国内会计标准则有明确的规则，所以国际准则比较容易迁就国内标准。作为补充审计操作者的国际会计公司，近些年来在中国上市公司的审计中也屡屡陷入假账风波，也在一定程度上印证了这种猜测。
正因为如此，尽管国际会计准则对上市银行来说并不陌生，但当新会计准则真正开始执行之际，上市银行和监管部门还是感受到前所未有的压力。
二、新会计准则对银行监管带来的挑战
（一）公允价值的使用是新会计准则对银行监管的最大挑战
关于新会计准则对银行监管挑战的争论，主要集中在新会计准则中公允价值的广泛使用能否提高会计信息的相关性和可靠性。支持新会计准则的人认为，公允价值有助于提高商业银行会计信息的相关性，使会计信息更有价值；反对者则认为，公允价值的使用将使利润操纵更为容易，公允价值的使用非但不能提高会计信息的相关性，反而会降低会计信息的可靠性。
这个问题本质上是关于原则导向和规则导向会计标准孰优孰劣的问题，中外会计学者进行了长期深入的研究和探讨。一般认为，原则导向的会计准则能为公司的管理人员提供足够的职业判断空间以提高会计信息的相关性，但自我实施能力较弱，需要良好的司法环境和较高的司法效率来支持。规则导向的会计准则则正好相反，由于规则比较明确，管理人员的职业判断空间较小，但在缺乏司法效率的环境中，自我实施能力较强，有助于保护外部投资者免受公司内部人的机会主义行为的利益侵占。
回顾国际会计准则的发展历史，不难看出：国际会计准则之所以引入公允价值，就是为了防止历史成本提供虚假的会计信息，以增加会计信息的相关性；实行原则导向的会计准则，也是为了防止规则导向的会计规则被企业钻了空子。安然事件后，美国对规则为导向的会计标准给予否定，逐渐转向原则为导向的国际会计准则，要求上市公司要实质上承担起会计信息责任。但任何事物都有两个方面，原则导向的会计标准在给予企业更大的会计责任的同时，也给予企业更大的职业判断的权力。相比之下，公司在规则中寻找漏洞，远不如在原则中自由判断更容易进行利润操纵。在规则导向的会计标准体系中，监管的难点是如何制定完善的会计规则，监管规则的执行相对容易；而在原则导向的会计标准体系中，虽然制定会计原则要比制定具体规则容易，但在公司执行原则导向的会计标准的监管却非常困难，需要对每一家公司进行深入分析和细化监管，包括对公允价值使用的主观判断的再评价等等。原则导向的会计标准实际上是将会计监管责任从会计标准制定者和监管者共同承担转向了主要由会计信息的监管者来承担，监管部门的监管责任大大加强了。和国际发达国家相比，我国司法环境和效率显然比较落后，如何在新会计准则的实施中加强银行监管，确实是监管部门面临的一大难题。在这个难题中，最复杂的问题就是公允价值的应用。
（二）欧盟银行监管部门应对国际会计准则的经验及启示
为了避免公允价值的使用将金融工具未实现的收益确认为利润导致监管资本的增加，欧盟银行监管委员会制定了监管资本“过滤器”，宣布将部分未实现收益从银行监管资本中剔除。
欧盟“过滤器”做法虽然不无道理，也值得我们学习借鉴，但引发了一个新的问题：由于我国银行监管部门同时将资本充足率和利润作为风险评价的核心内容，监管部门既然不允许未实现收益计入资本，那么是否还承认包含未实现收益的会计利润呢？如果承认未实现收益作为会计利润并纳入风险评级体系，是否与不允许未实现收益计入资本的做法产生矛盾？如果不承认未实现收益计入会计利润，那监管部门如何评价商业银行的盈利能力呢？是放弃这一指标，还是像监管部门当年放弃资产负债率这一会计偿债指标而制定资本充足率作为监管偿债能力指标那样另行制定监管利润指标呢？
（三）以公允价值使用为标志的会计原则中性化与监管审慎原则产生了本质上的矛盾和冲突
传统的历史成本会计侧重反映企业过去的经营活动结果，在相对稳定的市场环境中能够在一定程度上预测未来会计信息，兼顾了会计信息的相关性和可靠性。另外，早期企业的所有者相对稳定，主要资金来源是借款，为加强对借款人权益的保护，促进所有者的稳健经营，历史成本会计坚持了谨慎性原则，对市价低于成本的资产计提准备。近些年来，由于市场波动的加剧，历史成本会计不能及时反映市场价格变动对企业财务状况和经营成果的影响，降低了会计信息的相关性和决策有效性，甚至可能产生误导作用。会计理论界和实务界于是将目光转向能够反映现在和未来会计信息的计量属性，公允价值会计应运而生，并较好地解决了历史成本会计相关性低的缺陷。在资产价格不断上涨的现实环境中，公允价值会计相对于历史成本会计，计算出的经营成果包括了企业资产未实现的收益，尽管按照公允价值计算的会计信息更相关，但也有人提出公允价值会计将未实现的收益纳入经营成果，显然不够审慎。
众所周知，银行监管主要是保护存款人的利益，存款人作为银行的债权人，自然倾向于用审慎原则看待银行的财务状况和经营业绩，充分估计银行的风险水平：在历史成本会计时期，由于监管和会计都坚持审慎原则，两者在一定程度上互相依靠，监管将会计作为监管的基础，会计信息同时也是监管信息。但随着资本市场的发展，企业的投资者不再稳定，投资者的流动迅速加快，谨慎的会计标准低估了企业的经营成果，导致股价的低估，对准备出售股份的投资者不利，也不利于市场对企业的价值评估。会计逐渐走向中性原则，符合市场经济发展对会计信息质量要求的需要，但作为监管者，坚持审慎原则以最有效地保护存款人的利益，也是职责所需。这样以来，会计和监管就产生了原则性分歧。
从国际上会计和监管的发展历史看，会计和监管的分歧也是显而易见的。国际会计准则在制定高质量的会计标准时，放弃了会计的谨慎原则，更加注重会计信息的相关性和可靠性，会计标准从原来的谨慎原则逐渐走向了中性原则。而巴塞尔银行监管委员会则一直坚持审慎的监管原则，以充分保护存款人利益和金融稳定。这一分歧，在贷款减值准备的计提方面尤为典型。巴塞尔银行监管委员会和国际会计准则委员会在对银行资产风险计算问题上就始终没有达成一致意见，巴塞尔委员会坚持以银行过去贷款损失的经验值为基础、对贷款预期损失计提减值准备，国际会计准则则要求银行以客观证据为基础、通过对未来贷款现金流量贴现计算贷款减值准备。两种方法虽然都强调银行要充足计提贷款减值准备，但对减值的判断和计算有明显的不同，会计标准倾向于通过对未来现金流的折现测算准备，监管标准则倾向于以过去的经验数据来推测资产可能发生的损失。两种方法截然不同，究竟哪一种方法更合理？一时难以得出结论。按理说，监管部门的计算方法应比会计标准计算方法更为审慎，但据欧盟商业银行的实践情况看，商业银行按照监管标准计算的准备，有时候大于会计标准计算的准备，有时候又小于会计标准计算的准备。
会计由于走向中性原则而与监管的审慎原则产生分歧，但实际上还原了会计反映经济信息的本质，也体现了市场经济的公平原则。监管部门需要思考的，就是如何在新会计准则下保持和加强银行监管的有效性。
三、监管部门如何应对新会计准则的挑战
（一）构建有效的监管法律体系和监管执行机制。监管部门必须能保证商业银行在执行新会计准则中恰当运用职业判断，防止商业银行运用新会计准则进行利润操纵和掩盖风险
前已述及，原则导向的会计准则需要有良好的司法环境做保障。在我国整体司法效率较低的现实环境中，新会计准则的实施会遇到很多困难，银行监管部门对会计准则实施的有效监管确非易事。监管部门必须正视并认真解决以下三个方面的困难：
一是监管部门本身的治理机制是否完善和有效。政府部门的有效治理无论在国内还是国外都是难题，其难度远远高于企业公司治理机制的建设。而会计中介机构虽然能发挥一定程度上的监管作用，但从目前的情况看，发挥的作用还很有限。因此，如何有效激励和约束监管人员恪尽职守，使其有效监管商业银行在会计准则使用中恰当地应用职业判断，将是会计准则实施效果的决定性因素。
二是监管人员的专业素质是否能适应新会计准则的需要。新会计准则由于其极强的专业性和高度的复杂性，即使是会计专业人员理解和执行起来也十分困难。对银行监管人员来说，理解和监管的难度更大。如何能保证监管人员在监管过程中恰当地理解和运用新会计准则，本身就是一项十分复杂的系统工程。
三是不健全的外部司法环境对监管工作造成的障碍。银行监管需要外部司法环境的配合，如果外部司法环境不佳，商业银行和企业蓄意串通弄虚作假，将对银行监管工作造成很大障碍。但外部环境并非一朝一夕能改善，在这种情况下，监管部门如何提高监管有效性，也将是极具挑战性的工程。